國(guó)外審計(jì)委員會(huì)的歷史已有60余年，審計(jì)委員會(huì)的定位仍存在問(wèn)題。拉爾夫·D·沃德(Ralph D． Ward)前不久指出：“審計(jì)委員會(huì)工作的定位也遇到了一些額外的問(wèn)題?！彼€進(jìn)一步指出：“審計(jì)委員會(huì)是現(xiàn)代董事會(huì)中最有組織的委員會(huì)?！渥鳛楸O(jiān)察人的重要性和廣泛作用的迅速提高為它的角色帶來(lái)了很多不確定性，甚至在證券交易委員會(huì)對(duì)審計(jì)委員會(huì)的規(guī)定中，在強(qiáng)調(diào)其重要性的同時(shí)，到底做什么的問(wèn)題還是留有含糊不清的地方?！彼€在強(qiáng)調(diào)董事會(huì)教育時(shí)明確提出審計(jì)委員會(huì)的工作內(nèi)容：“董事會(huì)定位同時(shí)還包括對(duì)委員會(huì)的特別定位。例如，新加入您的審計(jì)委員會(huì)的董事應(yīng)當(dāng)收到一份委員會(huì)的章程、賬目清理政策方面的信息、公司的審計(jì)方案、內(nèi)部及外部審計(jì)員工的背景資料、還未收到的相關(guān)財(cái)政檔案、和方案配套的審計(jì)活動(dòng)時(shí)間表，對(duì)面臨的任何公司審計(jì)或未決訴訟或稅案的觀點(diǎn)等能夠幫助董事了解委員會(huì)的工作。
我國(guó)審計(jì)委員會(huì)的理論與實(shí)踐都在初始階段。一是在實(shí)踐中還處在探索階段，據(jù)我到上海證券交易所調(diào)查，我國(guó)在上交所與深交所上市的董事會(huì)設(shè)立審計(jì)委員會(huì)的各為20％，由于數(shù)量少、時(shí)間短、法規(guī)不健全，因此，在實(shí)踐運(yùn)作中有許多不確定性；二是在理論上也處于研討階段，如有的同志認(rèn)為，審計(jì)委員會(huì)實(shí)質(zhì)上是內(nèi)部審計(jì)，屬于公司管理。本文不同意審計(jì)委員會(huì)定位于內(nèi)部審計(jì)的觀點(diǎn)。
一、審計(jì)委員會(huì)不是內(nèi)部審計(jì)
(一)審計(jì)委員會(huì)與內(nèi)部審計(jì)的職責(zé)不同
中國(guó)證監(jiān)會(huì)和國(guó)家經(jīng)貿(mào)委2002年在《上市公司治理準(zhǔn)則》第五十四條規(guī)定：審計(jì)委員會(huì)的主要職責(zé)是：(1)提議聘請(qǐng)或更換外部審計(jì)機(jī)構(gòu)；(2)監(jiān)督公司的內(nèi)部審計(jì)制度及其實(shí)施；(3)負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)之間的溝通；(4)審核公司的財(cái)務(wù)信息及其披露；(5)審查公司的內(nèi)控制度。
審計(jì)署2003年在《關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》第九條中規(guī)定：(1)對(duì)本單位及所屬單位(含占控股地位或者主導(dǎo)地位的單位，下同)的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支及其有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)；(2)對(duì)本單位及所屬單位預(yù)算內(nèi)、預(yù)算外資金的管理和使用情況進(jìn)行審計(jì)；(3)對(duì)本單位內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)及所屬單位領(lǐng)導(dǎo)人員的任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行審計(jì)；(4)對(duì)本單位及所屬單位固定資產(chǎn)投資項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)；(5)對(duì)本單位及所屬單位內(nèi)部控制制度的健全性和有效性以及風(fēng)險(xiǎn)管理進(jìn)行評(píng)審；(6)對(duì)本單位及所屬單位經(jīng)濟(jì)管理及效益情況進(jìn)行審計(jì)；(7)法律、法規(guī)規(guī)定和本單位主要負(fù)責(zé)人或者權(quán)力機(jī)構(gòu)要求辦理的其他審計(jì)事項(xiàng)。
(二)審計(jì)委員會(huì)與內(nèi)部審計(jì)隸屬關(guān)系不同
美國(guó)內(nèi)部審計(jì)專家保羅·希森和勞倫斯·索耶以 ABC公司為例,說(shuō)明它們之間的關(guān)系。
內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)一名總管主持工作，行政關(guān)系上隸屬上級(jí)行政領(lǐng)導(dǎo)部門，但職能關(guān)系上向董事會(huì)審計(jì)委員會(huì)匯報(bào)工作。內(nèi)部審計(jì)總管可以出席審計(jì)
委員會(huì)所有會(huì)議并提請(qǐng)審計(jì)委員會(huì)注意某些事件。
二、審計(jì)委員會(huì)屬于公司治理范疇，不屬于公司管理
(一)內(nèi)部審計(jì)也不屬于公司管理
內(nèi)部審計(jì)的本質(zhì)是監(jiān)督。其監(jiān)督與其他專業(yè)監(jiān)督(如財(cái)務(wù)監(jiān)督、會(huì)計(jì)監(jiān)督、統(tǒng)計(jì)監(jiān)督等)不同，專業(yè)監(jiān)督是公司管理內(nèi)部的監(jiān)督，屬于公司管理系統(tǒng)，是管理職能；而內(nèi)部審計(jì)是公司管理系統(tǒng)之外的監(jiān)督，是對(duì)管理內(nèi)部專業(yè)監(jiān)督的再監(jiān)督，屬于公司監(jiān)督系統(tǒng)，是監(jiān)督職能。雖然有不少專著提到內(nèi)部審計(jì)有服務(wù)職能，但內(nèi)部審計(jì)只是為公司經(jīng)營(yíng)管理提供咨詢服務(wù)，而不直接參與管理。管錦康教授早就指出：“不能因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)為領(lǐng)導(dǎo)、管理服務(wù)，就把內(nèi)部審計(jì)的性質(zhì)看為是管理”
(二)審計(jì)委員會(huì)不屬于公司管理，屬于公司治理范疇
審汁委員會(huì)是美國(guó)上市公司治理結(jié)構(gòu)穩(wěn)定的三個(gè)重要支點(diǎn)－－公司的管理層、審計(jì)委員會(huì)、外部審汁師－－之一，這三個(gè)也是監(jiān)控財(cái)務(wù)信息真實(shí)性的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。在審計(jì)委員會(huì)的職責(zé)中，有“提議聘請(qǐng)或更換外部審計(jì)機(jī)構(gòu)”、“復(fù)核公司的財(cái)務(wù)信息”、“審核公司的內(nèi)控制度”和“負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的溝通”等規(guī)定，為什么要這么規(guī)定呢?在公司治理結(jié)構(gòu)中，公司財(cái)務(wù)部門和內(nèi)部審計(jì)部門歸管理層負(fù)責(zé)，原來(lái)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)(會(huì)計(jì)師事務(wù)所)也大都由管理層負(fù)責(zé)聘任和決定報(bào)酬，而一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了在會(huì)計(jì)市場(chǎng)中得到審計(jì)服務(wù)，幫助公司管理層財(cái)務(wù)造假的丑聞就時(shí)有發(fā)生。全國(guó)政協(xié)委員王光遠(yuǎn)教授在今年3月5日接受記者采訪時(shí)指出：“中國(guó)財(cái)務(wù)造假案件的典型特征是由主要管理層主導(dǎo)，此時(shí)，管理層的復(fù)核和內(nèi)部控制制度的預(yù)防作用十分有限”。因此，原由管理層負(fù)責(zé)的聘任外部審計(jì)機(jī)構(gòu)并決定審計(jì)費(fèi)用改為董事會(huì)審計(jì)委員專司其職，本身就是一種公司內(nèi)部的制衡，是公司治理的重要內(nèi)容。
《國(guó)際公司治理網(wǎng)絡(luò)(ICGN)全球公司治理準(zhǔn)則評(píng)估》指出：“ICGN同意采納OECD(經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織公司治理原則)早期曾經(jīng)考慮過(guò)的一些規(guī)定，‘董事會(huì)的某些重要職責(zé)，比如審計(jì)、提名和執(zhí)行人員的報(bào)酬決定，應(yīng)當(dāng)由獨(dú)立的非執(zhí)行董事來(lái)承擔(dān)。董事會(huì)應(yīng)當(dāng)考慮，在那些可能存在利益沖突或建議適用獨(dú)立判斷規(guī)則的領(lǐng)域，建立由足夠的獨(dú)立非執(zhí)行董事構(gòu)成的委員會(huì)?！疘CGN認(rèn)為，要面對(duì)這一挑戰(zhàn)，審汁、報(bào)酬和提名委員會(huì)應(yīng)當(dāng)全部或主要由獨(dú)立非執(zhí)行董事組成，”拉爾夫·D·沃德指出：“任何被任命為審計(jì)委員會(huì)的人必須是獨(dú)立董事這一點(diǎn)已經(jīng)成為預(yù)知的結(jié)論，但是‘獨(dú)立’的定義最近變得更苛刻、更發(fā)人深思。審計(jì)委員會(huì)成員當(dāng)然不可能是公司的員工?！庇捎谖覈?guó)實(shí)行獨(dú)立董事制度的時(shí)間很短，因此，獨(dú)立董事在審計(jì)委員會(huì)的比例較少，中國(guó)證監(jiān)會(huì)《關(guān)于在上市公司建立獨(dú)立董事制度的指導(dǎo)意見(jiàn)》中指出：“如果上市公司董事會(huì)下設(shè)薪酬、審計(jì)、提名等委員會(huì)的，獨(dú)立董事應(yīng)當(dāng)在委員會(huì)成員中占有二分之一以上的比例?！北娝苤?dú)立董事是外部董事，非執(zhí)行董事，怎么可能執(zhí)行公司內(nèi)部審計(jì)的職能?又怎么可能參與公司內(nèi)部的管理?把審計(jì)委員會(huì)定位于公司管理也是不合適的。世界第一個(gè)公司治理準(zhǔn)則(即CADBURY報(bào)告)指出：“審計(jì)委員會(huì)至少應(yīng)由三人組成，成員僅限于公司的非執(zhí)行董事且對(duì)于公司具有獨(dú)立性，……選出合適的審計(jì)委員會(huì)是提高公司治理水平的重要一步?！币舱缟鲜觥吨笇?dǎo)意見(jiàn)》中第一句話所說(shuō)，建立獨(dú)立董事制度，是“為進(jìn)一步完善上市公司治理結(jié)構(gòu)”。
我國(guó)審計(jì)委員會(huì)的理論與實(shí)踐都在初始階段。一是在實(shí)踐中還處在探索階段，據(jù)我到上海證券交易所調(diào)查，我國(guó)在上交所與深交所上市的董事會(huì)設(shè)立審計(jì)委員會(huì)的各為20％，由于數(shù)量少、時(shí)間短、法規(guī)不健全，因此，在實(shí)踐運(yùn)作中有許多不確定性；二是在理論上也處于研討階段，如有的同志認(rèn)為，審計(jì)委員會(huì)實(shí)質(zhì)上是內(nèi)部審計(jì)，屬于公司管理。本文不同意審計(jì)委員會(huì)定位于內(nèi)部審計(jì)的觀點(diǎn)。
一、審計(jì)委員會(huì)不是內(nèi)部審計(jì)
(一)審計(jì)委員會(huì)與內(nèi)部審計(jì)的職責(zé)不同
中國(guó)證監(jiān)會(huì)和國(guó)家經(jīng)貿(mào)委2002年在《上市公司治理準(zhǔn)則》第五十四條規(guī)定：審計(jì)委員會(huì)的主要職責(zé)是：(1)提議聘請(qǐng)或更換外部審計(jì)機(jī)構(gòu)；(2)監(jiān)督公司的內(nèi)部審計(jì)制度及其實(shí)施；(3)負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)之間的溝通；(4)審核公司的財(cái)務(wù)信息及其披露；(5)審查公司的內(nèi)控制度。
審計(jì)署2003年在《關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》第九條中規(guī)定：(1)對(duì)本單位及所屬單位(含占控股地位或者主導(dǎo)地位的單位，下同)的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支及其有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)；(2)對(duì)本單位及所屬單位預(yù)算內(nèi)、預(yù)算外資金的管理和使用情況進(jìn)行審計(jì)；(3)對(duì)本單位內(nèi)設(shè)機(jī)構(gòu)及所屬單位領(lǐng)導(dǎo)人員的任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行審計(jì)；(4)對(duì)本單位及所屬單位固定資產(chǎn)投資項(xiàng)目進(jìn)行審計(jì)；(5)對(duì)本單位及所屬單位內(nèi)部控制制度的健全性和有效性以及風(fēng)險(xiǎn)管理進(jìn)行評(píng)審；(6)對(duì)本單位及所屬單位經(jīng)濟(jì)管理及效益情況進(jìn)行審計(jì)；(7)法律、法規(guī)規(guī)定和本單位主要負(fù)責(zé)人或者權(quán)力機(jī)構(gòu)要求辦理的其他審計(jì)事項(xiàng)。
(二)審計(jì)委員會(huì)與內(nèi)部審計(jì)隸屬關(guān)系不同
美國(guó)內(nèi)部審計(jì)專家保羅·希森和勞倫斯·索耶以 ABC公司為例,說(shuō)明它們之間的關(guān)系。
內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)一名總管主持工作，行政關(guān)系上隸屬上級(jí)行政領(lǐng)導(dǎo)部門，但職能關(guān)系上向董事會(huì)審計(jì)委員會(huì)匯報(bào)工作。內(nèi)部審計(jì)總管可以出席審計(jì)
委員會(huì)所有會(huì)議并提請(qǐng)審計(jì)委員會(huì)注意某些事件。
二、審計(jì)委員會(huì)屬于公司治理范疇，不屬于公司管理
(一)內(nèi)部審計(jì)也不屬于公司管理
內(nèi)部審計(jì)的本質(zhì)是監(jiān)督。其監(jiān)督與其他專業(yè)監(jiān)督(如財(cái)務(wù)監(jiān)督、會(huì)計(jì)監(jiān)督、統(tǒng)計(jì)監(jiān)督等)不同，專業(yè)監(jiān)督是公司管理內(nèi)部的監(jiān)督，屬于公司管理系統(tǒng)，是管理職能；而內(nèi)部審計(jì)是公司管理系統(tǒng)之外的監(jiān)督，是對(duì)管理內(nèi)部專業(yè)監(jiān)督的再監(jiān)督，屬于公司監(jiān)督系統(tǒng)，是監(jiān)督職能。雖然有不少專著提到內(nèi)部審計(jì)有服務(wù)職能，但內(nèi)部審計(jì)只是為公司經(jīng)營(yíng)管理提供咨詢服務(wù)，而不直接參與管理。管錦康教授早就指出：“不能因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)為領(lǐng)導(dǎo)、管理服務(wù)，就把內(nèi)部審計(jì)的性質(zhì)看為是管理”
(二)審計(jì)委員會(huì)不屬于公司管理，屬于公司治理范疇
審汁委員會(huì)是美國(guó)上市公司治理結(jié)構(gòu)穩(wěn)定的三個(gè)重要支點(diǎn)－－公司的管理層、審計(jì)委員會(huì)、外部審汁師－－之一，這三個(gè)也是監(jiān)控財(cái)務(wù)信息真實(shí)性的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。在審計(jì)委員會(huì)的職責(zé)中，有“提議聘請(qǐng)或更換外部審計(jì)機(jī)構(gòu)”、“復(fù)核公司的財(cái)務(wù)信息”、“審核公司的內(nèi)控制度”和“負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的溝通”等規(guī)定，為什么要這么規(guī)定呢?在公司治理結(jié)構(gòu)中，公司財(cái)務(wù)部門和內(nèi)部審計(jì)部門歸管理層負(fù)責(zé)，原來(lái)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)(會(huì)計(jì)師事務(wù)所)也大都由管理層負(fù)責(zé)聘任和決定報(bào)酬，而一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了在會(huì)計(jì)市場(chǎng)中得到審計(jì)服務(wù)，幫助公司管理層財(cái)務(wù)造假的丑聞就時(shí)有發(fā)生。全國(guó)政協(xié)委員王光遠(yuǎn)教授在今年3月5日接受記者采訪時(shí)指出：“中國(guó)財(cái)務(wù)造假案件的典型特征是由主要管理層主導(dǎo)，此時(shí)，管理層的復(fù)核和內(nèi)部控制制度的預(yù)防作用十分有限”。因此，原由管理層負(fù)責(zé)的聘任外部審計(jì)機(jī)構(gòu)并決定審計(jì)費(fèi)用改為董事會(huì)審計(jì)委員專司其職，本身就是一種公司內(nèi)部的制衡，是公司治理的重要內(nèi)容。
《國(guó)際公司治理網(wǎng)絡(luò)(ICGN)全球公司治理準(zhǔn)則評(píng)估》指出：“ICGN同意采納OECD(經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織公司治理原則)早期曾經(jīng)考慮過(guò)的一些規(guī)定，‘董事會(huì)的某些重要職責(zé)，比如審計(jì)、提名和執(zhí)行人員的報(bào)酬決定，應(yīng)當(dāng)由獨(dú)立的非執(zhí)行董事來(lái)承擔(dān)。董事會(huì)應(yīng)當(dāng)考慮，在那些可能存在利益沖突或建議適用獨(dú)立判斷規(guī)則的領(lǐng)域，建立由足夠的獨(dú)立非執(zhí)行董事構(gòu)成的委員會(huì)?！疘CGN認(rèn)為，要面對(duì)這一挑戰(zhàn)，審汁、報(bào)酬和提名委員會(huì)應(yīng)當(dāng)全部或主要由獨(dú)立非執(zhí)行董事組成，”拉爾夫·D·沃德指出：“任何被任命為審計(jì)委員會(huì)的人必須是獨(dú)立董事這一點(diǎn)已經(jīng)成為預(yù)知的結(jié)論，但是‘獨(dú)立’的定義最近變得更苛刻、更發(fā)人深思。審計(jì)委員會(huì)成員當(dāng)然不可能是公司的員工?！庇捎谖覈?guó)實(shí)行獨(dú)立董事制度的時(shí)間很短，因此，獨(dú)立董事在審計(jì)委員會(huì)的比例較少，中國(guó)證監(jiān)會(huì)《關(guān)于在上市公司建立獨(dú)立董事制度的指導(dǎo)意見(jiàn)》中指出：“如果上市公司董事會(huì)下設(shè)薪酬、審計(jì)、提名等委員會(huì)的，獨(dú)立董事應(yīng)當(dāng)在委員會(huì)成員中占有二分之一以上的比例?！北娝苤?dú)立董事是外部董事，非執(zhí)行董事，怎么可能執(zhí)行公司內(nèi)部審計(jì)的職能?又怎么可能參與公司內(nèi)部的管理?把審計(jì)委員會(huì)定位于公司管理也是不合適的。世界第一個(gè)公司治理準(zhǔn)則(即CADBURY報(bào)告)指出：“審計(jì)委員會(huì)至少應(yīng)由三人組成，成員僅限于公司的非執(zhí)行董事且對(duì)于公司具有獨(dú)立性，……選出合適的審計(jì)委員會(huì)是提高公司治理水平的重要一步?！币舱缟鲜觥吨笇?dǎo)意見(jiàn)》中第一句話所說(shuō)，建立獨(dú)立董事制度，是“為進(jìn)一步完善上市公司治理結(jié)構(gòu)”。