風險導向審計要求CPA應當針對評估的財務報表層次重大錯報風險確定總體應對措施，并針對評估的認定層次重大錯報風險設計和實施進一步審計程序，以將審計風險降至可接受的低水平。
（1）CPA針對財務報表層次重大錯報風險采取的總體應對措施，并提出擬實施進一步審計程序的總體方案；
（2）進一步審計程序的性質、時間和范圍；
（3）控制測試的性質、時間和范圍；
（4）實質性程序的性質、時間和范圍；
（5）CPA如何評價列報的適當性；
（6）如何評價通過實施進一步審計程序獲取的審計證據(jù)的充分性和適當性；
（7）針對評估的重大錯報風險實施的程序（包括總體應對措施和進一步審計程序）的審計工作記錄要求等。
&&本章難點&
（1）CPA如何針對財務報表層次重大錯報風險制定總體應對措施，特別是不可預見性審計程序的設計；
（2）CPA如何針對認定層次重大錯報風險設計和實施進一步審計程序，包括測試控制的執(zhí)行有效性、實施實質性程序，以及控制測試與實質性程序的聯(lián)系與區(qū)別。
&本章重點內(nèi)容總結&
§1風險應對概述
總體要求
注冊會計師應當針對評估的財務報表層次重大錯報風險確定總體應對措施，并針對評估的認定層次重大錯報風險設計和實施進一步審計程序，以將審計風險降至可接受的低水平。
在確定總體應對措施以及設計和實施進一步審計程序的性質、時間和范圍時，注冊會計師應當運用職業(yè)判斷。
§2針對財務報表層次重大錯報風險的總體應對措施
一、財務報表層次重大錯報風險與總體應對措施
在財務報表層次重大錯報風險的評估過程中，CPA應當確定，識別的重大錯報風險是與特定的某類交易、賬戶余額、列報的認定相關，還是與財務報表整體廣泛相關，進而影響多項認定。如果是后者，則屬于財務報表層次的重大錯報風險。
二、增加審計程序不可預見性的方法
三、總體應對措施對擬實施進一步審計程序的總體方案的影響
1．影響。財務報表層次重大錯報風險難以限于某類交易、賬戶余額、列報的特點，意味著此類風險可能對財務報表的多項認定產(chǎn)生廣泛影響，并相應增加CPA對認定層次重大錯報風險的評估難度。因此，CPA評估的財務報表層次重大錯報風險以及采取的總體應對措施，對擬實施進一步審計程序的總體方案具有重大影響。
2．擬實施進一步審計程序的總體方案，包括實質性方案和綜合性方案。
3．實質性方案是指CPA實施的進一步審計程序以實質性程序為主。
4．綜合性方案是指CPA在實施進一步審計程序時，將控制測試與實質性程序結合使用。
5．當評估的財務報表層次重大錯報風險屬于高風險水平（并相應采取更強調審計程序不可預見性、重視調整審計程序的性質、時問和范圍等總體應對措施）時，擬實施進一步審計程序的總體方案往往更傾向于實質性方案。
§3 針對認定層次重大錯報風險的進一步審計程序
（一）進一步審計程序的含義
進一步審計程序相對風險評估程序而言，是指CPA針對評估的各類交易、賬戶余額、列報認定層次重大錯報風險實施的審計程序，包括控制測試和實質性程序。
CPA應當針對評估的認定層次重大錯報風險設計和實施進一步審計程序，包括審計程序的性質、時間和范圍。CPA設計和實施的進一步審計程序的性質、時間和范圍，應當與評估的認定層次重大錯報風險具有明確的對應關系。
（二）設計進一步審計程序時的考慮因素
還需要特別說明的是，CPA對重大錯報風險的評估畢竟是一種主觀判斷，可能無法充分識別所有的重大錯報風險，同時內(nèi)部控制存在固有局限性（特別是存在管理層凌駕于內(nèi)部控制之上的可能性），因此，無論選擇何種方案，CPA都應當對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報設計和實施實質性程序。
進一步審計程序的性質是指進一步審計程序的目的和類型。其中，進一步審計程序的目的包括通過實施控制測試以確定內(nèi)部控制運行的有效性，通過實施實質性程序以發(fā)現(xiàn)認定層次的重大錯報；進一步審計程序的類型包括檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執(zhí)行和分析程序。
進一步審計程序的時間有如下含義：（1）CPA何時實施進一步審計程序；（2）審計證據(jù)適用的期間或時點；（3）在某些情況下指的是審計程序的實施時間；（4）在另一些情況下是指需要獲取的審計證據(jù)適用的期間或時點。
進一步審計程序的范圍是指實施進一步審計程序的數(shù)量，包括抽取的樣本量，對某項控制活動的觀察次數(shù)等。
確定進一步審計程序的范圍時考慮的因素：
1．確定的重要性水平
2．評估的重大錯報風險
3.計劃獲取的保證程度
4．可容忍錯報
5．重大錯報風險的增加
§4控制測試
一、控制測試的含義和要求
1．控制測試的含義
控制測試指的是測試控制運行的有效性。
2．控制測試與了解內(nèi)部控制的區(qū)別
3．控制測試與了解內(nèi)部控制的聯(lián)系
測試控制運行的有效性與確定控制是否得到執(zhí)行所需獲取的審計證據(jù)雖然存在差異，但兩者也有聯(lián)系。
（1）雙重證據(jù)。為評價控制設計和確定控制是否得到執(zhí)行而實施的某些風險評估程序并非專為控制測試（主要為了解內(nèi)部控制）而設計，但可能提供有關控制運行有效性（控制測試）的審計證據(jù)。
（2）雙重目的。CPA可以考慮在評價控制設計和獲取其得到執(zhí)行的審計證據(jù)的同時測試控制運行有效性，以提高審計效率；同時CPA應當考慮這些審計證據(jù)是否足以實現(xiàn)控制測試的目的。
（二）控制測試的要求
1．在評估認定層次重大錯報風險時，預期控制的運行是有效的
2．僅實施實質性程序不足以提供認定層次充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)
3．分期控制測試
二、控制測試的性質
（一）控制測試的性質的含義
1．含義
控制測試的性質是指控制測試所使用的審計程序的類型及其組合。
2．計劃從控制測試中獲取的保證水平
3．控制測試采用審計程序的類型及其組合
（二）確定控制測試的性質時的要求
（三）實施控制測試時對雙重目的的實現(xiàn)
控制測試的目的是評價控制是否有效運行；細節(jié)測試的目的是發(fā)現(xiàn)認定層次的重大錯報。盡管兩者目的不同，但CPA可以考慮針對同一交易同時實施控制測試和細節(jié)測試，以實現(xiàn)雙重目的。例如，CPA通過檢查某筆交易的發(fā)票可以確定其是否經(jīng)過適當?shù)氖跈啵部梢垣@取關于該交易的金額、發(fā)生時間等細節(jié)證據(jù)。當然，如果擬實施雙重目的測試，CPA應當仔細設計和評價測試程序。
（四）實施實質性程序的結果對控制測試結果的影響
1．如果通過實施實質性程序未發(fā)現(xiàn)某項認定存在錯報，這本身并不能說明與該認定有關的控制是有效運行的；
2．但如果通過實施實質性程序發(fā)現(xiàn)某項認定存在錯報，CPA應當在評價相關控制的運行有效性時予以考慮。
3．因此，CPA應當考慮實施實質性程序發(fā)現(xiàn)的錯報對評價相關控制運行有效性的影響，如：（1）降低對相關控制的信賴程度；（2）調整實質性程序的性質；（3）擴大實質性程序的范圍等。
4．如果實施實質性程序發(fā)現(xiàn)被審計單位沒有識別出的重大錯報，通常表明內(nèi)部控制存在重大缺陷，CPA應當就這些缺陷與管理層和治理層進行溝通。
三、控制測試的時間
控制測試的時間包含兩層含義：一是何時實施控制測試；二是測試所針對的控制適用的時點或期間。
（二）如何考慮期中審計證據(jù)
（三）如何考慮以前審計獲取的審計證據(jù)
CPA考慮以前審計獲取的有關控制運行有效性的審計證據(jù)，其意義在于：一方面，內(nèi)部控制中的諸多要素對于被審計單位往往是相對穩(wěn)定的（相對于具體的交易、賬戶余額和列報），因此CPA在本期審計時還是可以適當考慮利用以前審計獲取的有關控制運行有效性的審計證據(jù)；另一方面，內(nèi)部控制在不同期間可能發(fā)生重大變化，CPA在利用以前審計獲取的有關控制運行有效性的審計證據(jù)時需要格外慎重，充分考慮各種因素。
§5實質性程序
一、實質性程序的含義和要求
（一）實質性程序的含義
1．實質性程序的概念。實質性程序是指CPA針對評估的重大錯報風險實施的直接用以發(fā)現(xiàn)認定層次重大錯報的審計程序。因此，CPA應當針對評估的重大錯報風險設計和實施實質性程序，以發(fā)現(xiàn)認定層次的重大錯報。實質性程序包括：（1）對各類交易、賬戶余額、列報的細節(jié)測試；（2）實質性分析程序。
2．實質性程序的實施。CPA實施的實質性程序應當包括下列與財務報表編制完成階段相關的審計程序：
（1）將財務報表與其所依據(jù)的會計記錄相核對；（2）檢查財務報表編制過程中作出的重大會計分錄和其他會計調整。CPA對會計分錄和其他會計調整檢查的性質和范圍，取決于被審計單位財務報告過程的性質和復雜程度以及由此產(chǎn)生的重大錯報風險。由于CPA對重大錯報風險的評估是一種判斷，可能無法充分識別所有的重大錯報風險，并且由于內(nèi)部控制存在固有局限性，無論評估的重大錯報風險結果如何，CPA都應當針對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報實施實質性程序。
（二）針對特別風險實施的實質性程序
1．如果認為評估的認定層次重大錯報風險是特別風險，CPA應當專門針對該風險實施實質性程序。例如，如果認為管理層面臨實現(xiàn)盈利指標的壓力而可能提前確認收入，CPA在設計詢證函時不僅應當考慮函證應收賬款的賬戶余額，還應當考慮詢證銷售協(xié)議的細節(jié)條款（如交貨、結算及退貨條款）；CPA還可考慮在實施函證的基礎上針對銷售協(xié)議及其變動情況詢問被審計單位的非財務人員。
2．如果針對特別風險僅實施實質性程序，CPA應當使用細節(jié)測試，或將細節(jié)測試和實質性分析程序結合使用，以獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。作此規(guī)定的考慮是，為應對特別風險需要獲取具有高度相關性和可靠性的審計證據(jù)，僅實施實質性分析程序不足以獲取有關特別風險的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。
二、實質性程序的性質
細節(jié)測試：對各類交易、賬戶余額、列報的具體細節(jié)進行測試；尤其是對存在或發(fā)生、計價認定的測試。
實質性分析程序：從技術特征上講仍然是分析程序，主要是通過研究數(shù)據(jù)間關系評價信息，只是將該技術方法用作實質性程序。
三、實質性程序的時間
四、實質性程序的范圍
（一）重要考慮因素
1．評估的認定層次重大錯報風險；
2．實施控制測試的結果。
（二）確定范圍的原則
1．CPA評估的認定層次的重大錯報風險越高，需要實施實質性程序的范圍越廣。
2．如果對控制測試結果不滿意，CPA應當考慮擴大實質性程序的范圍。
3．細節(jié)測試范圍。在設計細節(jié)測試（實施細節(jié)測試的時間如圖10—8所示）時，CPA除了從樣本量的角度考慮測試范圍外，還要考慮選樣方法的有效性等因素。例如，從總體中選取大額或異常項目，而不是進行代表性抽樣或分層抽樣。
4．實質性分析程序的范圍。
§7評價列報的適當性
§8評價審計證據(jù)的充分性和適當性
§9審計工作記錄
CPA應當就下列針對評估的重大錯報風險實施的程序（包括總體應對措施和進一步審計程序）事項形成審計工作記錄：
1．總體應對措施。對評估的財務報表層次重大錯報風險采取的總體應對措施。
2．實施進一步審計程序：（1）實施進～步審計程序的性質、時間和范圍；（2）實施的進一步審計程序與評估的認定層次重大錯報風險的聯(lián)系；（3）實施進一步審計程序的結果。
如前所述，對于CPA在本期審計中擬信賴或利用以前審計中獲取的有關控制運行有效性的審計證據(jù)，出于對審計風險的考慮作出了嚴格的限制，這種限制在審計工作記錄中也有進一步的體現(xiàn)。如果擬利用在以前審計中獲取的有關控制運行有效性的審計證據(jù)，CPA應當記錄信賴這些控制的理由和結論。
（1）CPA針對財務報表層次重大錯報風險采取的總體應對措施，并提出擬實施進一步審計程序的總體方案；
（2）進一步審計程序的性質、時間和范圍；
（3）控制測試的性質、時間和范圍；
（4）實質性程序的性質、時間和范圍；
（5）CPA如何評價列報的適當性；
（6）如何評價通過實施進一步審計程序獲取的審計證據(jù)的充分性和適當性；
（7）針對評估的重大錯報風險實施的程序（包括總體應對措施和進一步審計程序）的審計工作記錄要求等。
&&本章難點&
（1）CPA如何針對財務報表層次重大錯報風險制定總體應對措施，特別是不可預見性審計程序的設計；
（2）CPA如何針對認定層次重大錯報風險設計和實施進一步審計程序，包括測試控制的執(zhí)行有效性、實施實質性程序，以及控制測試與實質性程序的聯(lián)系與區(qū)別。
&本章重點內(nèi)容總結&
§1風險應對概述
總體要求
注冊會計師應當針對評估的財務報表層次重大錯報風險確定總體應對措施，并針對評估的認定層次重大錯報風險設計和實施進一步審計程序，以將審計風險降至可接受的低水平。
在確定總體應對措施以及設計和實施進一步審計程序的性質、時間和范圍時，注冊會計師應當運用職業(yè)判斷。
§2針對財務報表層次重大錯報風險的總體應對措施
一、財務報表層次重大錯報風險與總體應對措施
在財務報表層次重大錯報風險的評估過程中，CPA應當確定，識別的重大錯報風險是與特定的某類交易、賬戶余額、列報的認定相關，還是與財務報表整體廣泛相關，進而影響多項認定。如果是后者，則屬于財務報表層次的重大錯報風險。
二、增加審計程序不可預見性的方法
三、總體應對措施對擬實施進一步審計程序的總體方案的影響
1．影響。財務報表層次重大錯報風險難以限于某類交易、賬戶余額、列報的特點，意味著此類風險可能對財務報表的多項認定產(chǎn)生廣泛影響，并相應增加CPA對認定層次重大錯報風險的評估難度。因此，CPA評估的財務報表層次重大錯報風險以及采取的總體應對措施，對擬實施進一步審計程序的總體方案具有重大影響。
2．擬實施進一步審計程序的總體方案，包括實質性方案和綜合性方案。
3．實質性方案是指CPA實施的進一步審計程序以實質性程序為主。
4．綜合性方案是指CPA在實施進一步審計程序時，將控制測試與實質性程序結合使用。
5．當評估的財務報表層次重大錯報風險屬于高風險水平（并相應采取更強調審計程序不可預見性、重視調整審計程序的性質、時問和范圍等總體應對措施）時，擬實施進一步審計程序的總體方案往往更傾向于實質性方案。
§3 針對認定層次重大錯報風險的進一步審計程序
（一）進一步審計程序的含義
進一步審計程序相對風險評估程序而言，是指CPA針對評估的各類交易、賬戶余額、列報認定層次重大錯報風險實施的審計程序，包括控制測試和實質性程序。
CPA應當針對評估的認定層次重大錯報風險設計和實施進一步審計程序，包括審計程序的性質、時間和范圍。CPA設計和實施的進一步審計程序的性質、時間和范圍，應當與評估的認定層次重大錯報風險具有明確的對應關系。
（二）設計進一步審計程序時的考慮因素
還需要特別說明的是，CPA對重大錯報風險的評估畢竟是一種主觀判斷，可能無法充分識別所有的重大錯報風險，同時內(nèi)部控制存在固有局限性（特別是存在管理層凌駕于內(nèi)部控制之上的可能性），因此，無論選擇何種方案，CPA都應當對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報設計和實施實質性程序。
進一步審計程序的性質是指進一步審計程序的目的和類型。其中，進一步審計程序的目的包括通過實施控制測試以確定內(nèi)部控制運行的有效性，通過實施實質性程序以發(fā)現(xiàn)認定層次的重大錯報；進一步審計程序的類型包括檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執(zhí)行和分析程序。
進一步審計程序的時間有如下含義：（1）CPA何時實施進一步審計程序；（2）審計證據(jù)適用的期間或時點；（3）在某些情況下指的是審計程序的實施時間；（4）在另一些情況下是指需要獲取的審計證據(jù)適用的期間或時點。
進一步審計程序的范圍是指實施進一步審計程序的數(shù)量，包括抽取的樣本量，對某項控制活動的觀察次數(shù)等。
確定進一步審計程序的范圍時考慮的因素：
1．確定的重要性水平
2．評估的重大錯報風險
3.計劃獲取的保證程度
4．可容忍錯報
5．重大錯報風險的增加
§4控制測試
一、控制測試的含義和要求
1．控制測試的含義
控制測試指的是測試控制運行的有效性。
2．控制測試與了解內(nèi)部控制的區(qū)別
3．控制測試與了解內(nèi)部控制的聯(lián)系
測試控制運行的有效性與確定控制是否得到執(zhí)行所需獲取的審計證據(jù)雖然存在差異，但兩者也有聯(lián)系。
（1）雙重證據(jù)。為評價控制設計和確定控制是否得到執(zhí)行而實施的某些風險評估程序并非專為控制測試（主要為了解內(nèi)部控制）而設計，但可能提供有關控制運行有效性（控制測試）的審計證據(jù)。
（2）雙重目的。CPA可以考慮在評價控制設計和獲取其得到執(zhí)行的審計證據(jù)的同時測試控制運行有效性，以提高審計效率；同時CPA應當考慮這些審計證據(jù)是否足以實現(xiàn)控制測試的目的。
（二）控制測試的要求
1．在評估認定層次重大錯報風險時，預期控制的運行是有效的
2．僅實施實質性程序不足以提供認定層次充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)
3．分期控制測試
二、控制測試的性質
（一）控制測試的性質的含義
1．含義
控制測試的性質是指控制測試所使用的審計程序的類型及其組合。
2．計劃從控制測試中獲取的保證水平
3．控制測試采用審計程序的類型及其組合
（二）確定控制測試的性質時的要求
（三）實施控制測試時對雙重目的的實現(xiàn)
控制測試的目的是評價控制是否有效運行；細節(jié)測試的目的是發(fā)現(xiàn)認定層次的重大錯報。盡管兩者目的不同，但CPA可以考慮針對同一交易同時實施控制測試和細節(jié)測試，以實現(xiàn)雙重目的。例如，CPA通過檢查某筆交易的發(fā)票可以確定其是否經(jīng)過適當?shù)氖跈啵部梢垣@取關于該交易的金額、發(fā)生時間等細節(jié)證據(jù)。當然，如果擬實施雙重目的測試，CPA應當仔細設計和評價測試程序。
（四）實施實質性程序的結果對控制測試結果的影響
1．如果通過實施實質性程序未發(fā)現(xiàn)某項認定存在錯報，這本身并不能說明與該認定有關的控制是有效運行的；
2．但如果通過實施實質性程序發(fā)現(xiàn)某項認定存在錯報，CPA應當在評價相關控制的運行有效性時予以考慮。
3．因此，CPA應當考慮實施實質性程序發(fā)現(xiàn)的錯報對評價相關控制運行有效性的影響，如：（1）降低對相關控制的信賴程度；（2）調整實質性程序的性質；（3）擴大實質性程序的范圍等。
4．如果實施實質性程序發(fā)現(xiàn)被審計單位沒有識別出的重大錯報，通常表明內(nèi)部控制存在重大缺陷，CPA應當就這些缺陷與管理層和治理層進行溝通。
三、控制測試的時間
控制測試的時間包含兩層含義：一是何時實施控制測試；二是測試所針對的控制適用的時點或期間。
（二）如何考慮期中審計證據(jù)
（三）如何考慮以前審計獲取的審計證據(jù)
CPA考慮以前審計獲取的有關控制運行有效性的審計證據(jù)，其意義在于：一方面，內(nèi)部控制中的諸多要素對于被審計單位往往是相對穩(wěn)定的（相對于具體的交易、賬戶余額和列報），因此CPA在本期審計時還是可以適當考慮利用以前審計獲取的有關控制運行有效性的審計證據(jù)；另一方面，內(nèi)部控制在不同期間可能發(fā)生重大變化，CPA在利用以前審計獲取的有關控制運行有效性的審計證據(jù)時需要格外慎重，充分考慮各種因素。
§5實質性程序
一、實質性程序的含義和要求
（一）實質性程序的含義
1．實質性程序的概念。實質性程序是指CPA針對評估的重大錯報風險實施的直接用以發(fā)現(xiàn)認定層次重大錯報的審計程序。因此，CPA應當針對評估的重大錯報風險設計和實施實質性程序，以發(fā)現(xiàn)認定層次的重大錯報。實質性程序包括：（1）對各類交易、賬戶余額、列報的細節(jié)測試；（2）實質性分析程序。
2．實質性程序的實施。CPA實施的實質性程序應當包括下列與財務報表編制完成階段相關的審計程序：
（1）將財務報表與其所依據(jù)的會計記錄相核對；（2）檢查財務報表編制過程中作出的重大會計分錄和其他會計調整。CPA對會計分錄和其他會計調整檢查的性質和范圍，取決于被審計單位財務報告過程的性質和復雜程度以及由此產(chǎn)生的重大錯報風險。由于CPA對重大錯報風險的評估是一種判斷，可能無法充分識別所有的重大錯報風險，并且由于內(nèi)部控制存在固有局限性，無論評估的重大錯報風險結果如何，CPA都應當針對所有重大的各類交易、賬戶余額、列報實施實質性程序。
（二）針對特別風險實施的實質性程序
1．如果認為評估的認定層次重大錯報風險是特別風險，CPA應當專門針對該風險實施實質性程序。例如，如果認為管理層面臨實現(xiàn)盈利指標的壓力而可能提前確認收入，CPA在設計詢證函時不僅應當考慮函證應收賬款的賬戶余額，還應當考慮詢證銷售協(xié)議的細節(jié)條款（如交貨、結算及退貨條款）；CPA還可考慮在實施函證的基礎上針對銷售協(xié)議及其變動情況詢問被審計單位的非財務人員。
2．如果針對特別風險僅實施實質性程序，CPA應當使用細節(jié)測試，或將細節(jié)測試和實質性分析程序結合使用，以獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。作此規(guī)定的考慮是，為應對特別風險需要獲取具有高度相關性和可靠性的審計證據(jù)，僅實施實質性分析程序不足以獲取有關特別風險的充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。
二、實質性程序的性質
細節(jié)測試：對各類交易、賬戶余額、列報的具體細節(jié)進行測試；尤其是對存在或發(fā)生、計價認定的測試。
實質性分析程序：從技術特征上講仍然是分析程序，主要是通過研究數(shù)據(jù)間關系評價信息，只是將該技術方法用作實質性程序。
三、實質性程序的時間
四、實質性程序的范圍
（一）重要考慮因素
1．評估的認定層次重大錯報風險；
2．實施控制測試的結果。
（二）確定范圍的原則
1．CPA評估的認定層次的重大錯報風險越高，需要實施實質性程序的范圍越廣。
2．如果對控制測試結果不滿意，CPA應當考慮擴大實質性程序的范圍。
3．細節(jié)測試范圍。在設計細節(jié)測試（實施細節(jié)測試的時間如圖10—8所示）時，CPA除了從樣本量的角度考慮測試范圍外，還要考慮選樣方法的有效性等因素。例如，從總體中選取大額或異常項目，而不是進行代表性抽樣或分層抽樣。
4．實質性分析程序的范圍。
§7評價列報的適當性
§8評價審計證據(jù)的充分性和適當性
§9審計工作記錄
CPA應當就下列針對評估的重大錯報風險實施的程序（包括總體應對措施和進一步審計程序）事項形成審計工作記錄：
1．總體應對措施。對評估的財務報表層次重大錯報風險采取的總體應對措施。
2．實施進一步審計程序：（1）實施進～步審計程序的性質、時間和范圍；（2）實施的進一步審計程序與評估的認定層次重大錯報風險的聯(lián)系；（3）實施進一步審計程序的結果。
如前所述，對于CPA在本期審計中擬信賴或利用以前審計中獲取的有關控制運行有效性的審計證據(jù)，出于對審計風險的考慮作出了嚴格的限制，這種限制在審計工作記錄中也有進一步的體現(xiàn)。如果擬利用在以前審計中獲取的有關控制運行有效性的審計證據(jù)，CPA應當記錄信賴這些控制的理由和結論。