交易性金融資產(chǎn)是指根據(jù)金融工具確認(rèn)與計(jì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，滿足下列條件之一的資產(chǎn)：（一）、取得該金融資產(chǎn)的目的，主要是為了近期出售或回購(gòu)，如企業(yè)為了賺取差價(jià)從二級(jí)市場(chǎng)上購(gòu)買的股票、債券；（二）、屬于集中管理的可辨認(rèn)金融工具組合的一部分，有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采取短期獲利方式對(duì)該組合進(jìn)行管理；（三）、屬于衍生工具，如股票期貨，其公允價(jià)值變動(dòng)大于零，應(yīng)將相關(guān)變動(dòng)金額確認(rèn)為交易性金融資產(chǎn)，但如果該衍生工具被指定為有效套期關(guān)系中的套期工具，那么該衍生工具公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)根據(jù)相應(yīng)的套期工具進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
一、交易性金融資產(chǎn)取得時(shí)會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理差異
A有限公司2008年1月1日購(gòu)入B居民企業(yè)股票10萬(wàn)股，作為交易性投資，每股成交價(jià)格11元，其中1元是已宣告但尚未分派的現(xiàn)金股利。同時(shí)，支付相關(guān)稅費(fèi)等交易性費(fèi)用1萬(wàn)元。所有款項(xiàng)以銀行存款支付。
1、會(huì)計(jì)處理
企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)時(shí)，按公允價(jià)借“交易性金融資產(chǎn)——成本”科目，按交易發(fā)生的費(fèi)用，借“投資收益”科目，按已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息或股利，借“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”科目。
購(gòu)入股票時(shí)：
借：交易性金融資產(chǎn)——成本 100萬(wàn)元
應(yīng)收股利 10萬(wàn)元
投資收益10萬(wàn)元
貸：銀行存款120萬(wàn)元
收到現(xiàn)金股利時(shí)：
借：銀行存款 10萬(wàn)元
貸：應(yīng)收股利 10萬(wàn)元。
2、稅務(wù)處理
交易性金融資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)：
企業(yè)所得稅法和實(shí)施條例規(guī)定，投資資產(chǎn)應(yīng)按照以下方法確定成本：（1）通過(guò)支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購(gòu)買價(jià)款為成本；（2）通過(guò)支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為成本。
根據(jù)上述案例，企業(yè)在購(gòu)買交易性金融資產(chǎn)時(shí)，取得的10萬(wàn)元的交易性稅費(fèi)應(yīng)一并計(jì)入成本，支付的相關(guān)稅費(fèi)等交易性費(fèi)用不得沖減當(dāng)期利潤(rùn)。因此，投資企業(yè)取得的交易性金融資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為110萬(wàn)。
二、交易性金融資產(chǎn)持有期間取得的利息和現(xiàn)金股利的核算
1、會(huì)計(jì)處理
持有交易性金融資產(chǎn)期間被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或在資產(chǎn)負(fù)債日按債券票面利率計(jì)算利息時(shí)，借“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”科目，貸“投資收益”科目。收到現(xiàn)金股利或債券利息時(shí)，借“銀行存款”科目，貸“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”科目。
接上例，2008年3月30日， B居民企業(yè)宣告發(fā)放現(xiàn)金股利2萬(wàn)元，會(huì)計(jì)處理為：
借：應(yīng)收股利 2萬(wàn)
貸：投資收益 2萬(wàn)
2、稅務(wù)處理
（1）納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的處理股息、紅利等權(quán)益性投資收益，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤(rùn)分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。利息收入，按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)?！ 。?）征免稅的處理根據(jù)企業(yè)所得稅法和實(shí)施細(xì)則規(guī)定，企業(yè)取得的利息收入和股息、紅利等權(quán)益性投資收益應(yīng)依法繳納企業(yè)所得稅。但企業(yè)取得的符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益（不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開(kāi)發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益）以及在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益屬于免稅收入。
三、交易性金融資產(chǎn)期末計(jì)量的核算
接上例，2008年6月30日，A公司從B居民企業(yè)購(gòu)入的10萬(wàn)股股票，賬面價(jià)值為100萬(wàn)元，公允價(jià)值為120萬(wàn)元。除交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)以外，無(wú)其他納稅調(diào)整項(xiàng)目，那么A公司應(yīng)進(jìn)行以下會(huì)計(jì)處理和納稅調(diào)整。
1、會(huì)計(jì)處理
資產(chǎn)負(fù)債日，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額，借“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”科目，貸“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目；公允價(jià)值低于其賬面余額的差額，借“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”科目。本例：
借：交易性金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng) 20
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 20
2、稅務(wù)處理
《企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》第五十六條規(guī)定：企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。而歷史成本，是指企業(yè)取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出。
企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。因此，A公司年末應(yīng)將投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的公允價(jià)值變動(dòng)損益20萬(wàn)做調(diào)減處理。該交易性金融資產(chǎn)年底的計(jì)稅基礎(chǔ)仍為110萬(wàn)。
四、交易性金融資產(chǎn)處置的核算
假如截至2008年12月31日，該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值為120萬(wàn)元，公允價(jià)為150萬(wàn)元。2009年1月18日，A公司從B企業(yè)購(gòu)入的10萬(wàn)股股票以184萬(wàn)元的價(jià)格出售，銷貨款通過(guò)銀行存款收訖，除交易性金融資產(chǎn)出售外，無(wú)其他納稅調(diào)整項(xiàng)目，在不考慮稅費(fèi)的情況下，該企業(yè)應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理和納稅調(diào)整？
1、會(huì)計(jì)處理
資產(chǎn)負(fù)債表日，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額調(diào)整賬面金額，同時(shí)調(diào)整公允價(jià)值變動(dòng)損益。
借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 30萬(wàn)
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 30萬(wàn)
企業(yè)出售交易性金融資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借“銀行存款”等科目，按該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)的成本，貸“交易性金融資產(chǎn)——成本”科目，按該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)，貸或借“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”科目，按差額，貸或借“投資收益”科目。同時(shí)，將原計(jì)入該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)轉(zhuǎn)出，借或貸“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸或借“投資收益”科目。
出售B企業(yè)股票時(shí)
借：銀行存款184萬(wàn)元
貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 100萬(wàn)元
交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 50萬(wàn)元
投資收益 34萬(wàn)元
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 50萬(wàn)元
貸：投資收益50萬(wàn)元。（此分錄不影響利潤(rùn)也不影響應(yīng)稅所得，是該處置交易的會(huì)計(jì)分錄。在指出處置交易的財(cái)務(wù)和稅務(wù)差異時(shí)，無(wú)需單獨(dú)說(shuō)明。）
2、稅務(wù)處理
企業(yè)所得稅法和實(shí)施條例規(guī)定：企業(yè)轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的收入應(yīng)依法繳納企業(yè)所得稅，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入是指企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等財(cái)產(chǎn)取得的收入。
實(shí)施條例第七十二條還規(guī)定：企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的成本，準(zhǔn)予扣除。
而投資資產(chǎn)應(yīng)按照以下方法確定成本：通過(guò)支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購(gòu)買價(jià)款為成本；通過(guò)支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為成本。
因此，企業(yè)轉(zhuǎn)讓交易性金融資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)為購(gòu)入時(shí)支付的全部?jī)r(jià)款即110萬(wàn)元，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益應(yīng)為74萬(wàn)元（184-110），由于按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則投資企業(yè)確認(rèn)資產(chǎn)處置收益34萬(wàn)，該企業(yè)年底應(yīng)調(diào)增應(yīng)稅所得40萬(wàn)元。至此，該交易性金融資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值之間的暫時(shí)性差異全部轉(zhuǎn)出。
一、交易性金融資產(chǎn)取得時(shí)會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理差異
A有限公司2008年1月1日購(gòu)入B居民企業(yè)股票10萬(wàn)股，作為交易性投資，每股成交價(jià)格11元，其中1元是已宣告但尚未分派的現(xiàn)金股利。同時(shí)，支付相關(guān)稅費(fèi)等交易性費(fèi)用1萬(wàn)元。所有款項(xiàng)以銀行存款支付。
1、會(huì)計(jì)處理
企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)時(shí)，按公允價(jià)借“交易性金融資產(chǎn)——成本”科目，按交易發(fā)生的費(fèi)用，借“投資收益”科目，按已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息或股利，借“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”科目。
購(gòu)入股票時(shí)：
借：交易性金融資產(chǎn)——成本 100萬(wàn)元
應(yīng)收股利 10萬(wàn)元
投資收益10萬(wàn)元
貸：銀行存款120萬(wàn)元
收到現(xiàn)金股利時(shí)：
借：銀行存款 10萬(wàn)元
貸：應(yīng)收股利 10萬(wàn)元。
2、稅務(wù)處理
交易性金融資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)：
企業(yè)所得稅法和實(shí)施條例規(guī)定，投資資產(chǎn)應(yīng)按照以下方法確定成本：（1）通過(guò)支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購(gòu)買價(jià)款為成本；（2）通過(guò)支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為成本。
根據(jù)上述案例，企業(yè)在購(gòu)買交易性金融資產(chǎn)時(shí)，取得的10萬(wàn)元的交易性稅費(fèi)應(yīng)一并計(jì)入成本，支付的相關(guān)稅費(fèi)等交易性費(fèi)用不得沖減當(dāng)期利潤(rùn)。因此，投資企業(yè)取得的交易性金融資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)為110萬(wàn)。
二、交易性金融資產(chǎn)持有期間取得的利息和現(xiàn)金股利的核算
1、會(huì)計(jì)處理
持有交易性金融資產(chǎn)期間被投資單位宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或在資產(chǎn)負(fù)債日按債券票面利率計(jì)算利息時(shí)，借“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”科目，貸“投資收益”科目。收到現(xiàn)金股利或債券利息時(shí)，借“銀行存款”科目，貸“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”科目。
接上例，2008年3月30日， B居民企業(yè)宣告發(fā)放現(xiàn)金股利2萬(wàn)元，會(huì)計(jì)處理為：
借：應(yīng)收股利 2萬(wàn)
貸：投資收益 2萬(wàn)
2、稅務(wù)處理
（1）納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的處理股息、紅利等權(quán)益性投資收益，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方作出利潤(rùn)分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。利息收入，按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)?！ 。?）征免稅的處理根據(jù)企業(yè)所得稅法和實(shí)施細(xì)則規(guī)定，企業(yè)取得的利息收入和股息、紅利等權(quán)益性投資收益應(yīng)依法繳納企業(yè)所得稅。但企業(yè)取得的符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益（不包括連續(xù)持有居民企業(yè)公開(kāi)發(fā)行并上市流通的股票不足12個(gè)月取得的投資收益）以及在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益屬于免稅收入。
三、交易性金融資產(chǎn)期末計(jì)量的核算
接上例，2008年6月30日，A公司從B居民企業(yè)購(gòu)入的10萬(wàn)股股票，賬面價(jià)值為100萬(wàn)元，公允價(jià)值為120萬(wàn)元。除交易性金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)以外，無(wú)其他納稅調(diào)整項(xiàng)目，那么A公司應(yīng)進(jìn)行以下會(huì)計(jì)處理和納稅調(diào)整。
1、會(huì)計(jì)處理
資產(chǎn)負(fù)債日，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額，借“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”科目，貸“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目；公允價(jià)值低于其賬面余額的差額，借“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”科目。本例：
借：交易性金融資產(chǎn)———公允價(jià)值變動(dòng) 20
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 20
2、稅務(wù)處理
《企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》第五十六條規(guī)定：企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)。而歷史成本，是指企業(yè)取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出。
企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。因此，A公司年末應(yīng)將投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的公允價(jià)值變動(dòng)損益20萬(wàn)做調(diào)減處理。該交易性金融資產(chǎn)年底的計(jì)稅基礎(chǔ)仍為110萬(wàn)。
四、交易性金融資產(chǎn)處置的核算
假如截至2008年12月31日，該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值為120萬(wàn)元，公允價(jià)為150萬(wàn)元。2009年1月18日，A公司從B企業(yè)購(gòu)入的10萬(wàn)股股票以184萬(wàn)元的價(jià)格出售，銷貨款通過(guò)銀行存款收訖，除交易性金融資產(chǎn)出售外，無(wú)其他納稅調(diào)整項(xiàng)目，在不考慮稅費(fèi)的情況下，該企業(yè)應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理和納稅調(diào)整？
1、會(huì)計(jì)處理
資產(chǎn)負(fù)債表日，交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額調(diào)整賬面金額，同時(shí)調(diào)整公允價(jià)值變動(dòng)損益。
借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 30萬(wàn)
貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 30萬(wàn)
企業(yè)出售交易性金融資產(chǎn)時(shí)，應(yīng)按實(shí)際收到的金額，借“銀行存款”等科目，按該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)的成本，貸“交易性金融資產(chǎn)——成本”科目，按該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)，貸或借“交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”科目，按差額，貸或借“投資收益”科目。同時(shí)，將原計(jì)入該項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)轉(zhuǎn)出，借或貸“公允價(jià)值變動(dòng)損益”科目，貸或借“投資收益”科目。
出售B企業(yè)股票時(shí)
借：銀行存款184萬(wàn)元
貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 100萬(wàn)元
交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 50萬(wàn)元
投資收益 34萬(wàn)元
借：公允價(jià)值變動(dòng)損益 50萬(wàn)元
貸：投資收益50萬(wàn)元。（此分錄不影響利潤(rùn)也不影響應(yīng)稅所得，是該處置交易的會(huì)計(jì)分錄。在指出處置交易的財(cái)務(wù)和稅務(wù)差異時(shí)，無(wú)需單獨(dú)說(shuō)明。）
2、稅務(wù)處理
企業(yè)所得稅法和實(shí)施條例規(guī)定：企業(yè)轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的收入應(yīng)依法繳納企業(yè)所得稅，轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)收入是指企業(yè)轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等財(cái)產(chǎn)取得的收入。
實(shí)施條例第七十二條還規(guī)定：企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時(shí)，投資資產(chǎn)的成本，準(zhǔn)予扣除。
而投資資產(chǎn)應(yīng)按照以下方法確定成本：通過(guò)支付現(xiàn)金方式取得的投資資產(chǎn)，以購(gòu)買價(jià)款為成本；通過(guò)支付現(xiàn)金以外的方式取得的投資資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為成本。
因此，企業(yè)轉(zhuǎn)讓交易性金融資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)為購(gòu)入時(shí)支付的全部?jī)r(jià)款即110萬(wàn)元，財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收益應(yīng)為74萬(wàn)元（184-110），由于按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則投資企業(yè)確認(rèn)資產(chǎn)處置收益34萬(wàn)，該企業(yè)年底應(yīng)調(diào)增應(yīng)稅所得40萬(wàn)元。至此，該交易性金融資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值之間的暫時(shí)性差異全部轉(zhuǎn)出。