一、長期股權(quán)投資核算方法的選擇
權(quán)益法是指投資以初始投資成本計(jì)量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。這個(gè)定義的理解非常重要，從定義中可以看出權(quán)益法和成本法處理最根本的不同點(diǎn)在于權(quán)益法要根據(jù)被投資單位所有者權(quán)益的份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，而成本法則不需要做這樣的處理。
投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，即對(duì)合營企業(yè)投資及對(duì)聯(lián)營企業(yè)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。
二、權(quán)益法的核算
權(quán)益法核算的基本路線是：“投資時(shí)→持有期間→處置時(shí)”的核算。
（一）投資時(shí)的核算
1.確定初始投資成本
長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算下，初始投資成本的確定與成本法下非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資一樣，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：
（1）支付現(xiàn)金的，以支付的長期股權(quán)投資的購買價(jià)款、直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出作為初始成本。
（2）發(fā)行權(quán)益性證券的，以發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始成本，不包括應(yīng)自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤（應(yīng)作為應(yīng)收股利處理）以及為發(fā)行權(quán)益性證券支付給有關(guān)證券承銷機(jī)構(gòu)的手續(xù)費(fèi)、傭金等與發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)行直接相關(guān)的費(fèi)用（該部分費(fèi)用應(yīng)在權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入中扣除，權(quán)益性證券溢價(jià)收入不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤）。
（3）投資者投入的長期股權(quán)投資，以投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議不公允的除外。
（4）以債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資以《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》中的有關(guān)規(guī)定確定。
2.初始投資成本的調(diào)整
（1）初始投資成本＞享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本。
借：長期股權(quán)投資——成本（實(shí)際支付的價(jià)款）
應(yīng)收股利（享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）
貸：銀行存款等
（2）初始投資成本＜享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，差額計(jì)入營業(yè)外收入。
借：長期股權(quán)投資——成本（被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×持股比例）
應(yīng)收股利（享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）
貸：銀行存款等（支付的全部價(jià)款）
營業(yè)外收入（差額）
（二）持有期間的核算
1.確認(rèn)權(quán)益
（1）被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈損益
應(yīng)考慮以下因素的影響適當(dāng)調(diào)整凈損益：
1）被投資單位采用的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)按照投資企業(yè)的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。
2）以取得投資時(shí)被投資單位的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)提的折舊或攤銷額，以及以投資企業(yè)取得投資時(shí)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算確定的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的金額等對(duì)被投資單位凈利潤的影響。
3）投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)予抵銷
①逆流交易：投資企業(yè)←聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)（即聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)）
投資企業(yè)在個(gè)別報(bào)表中做如下分錄：
借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 [被投資方實(shí)現(xiàn)的凈利潤－（資產(chǎn)售價(jià)－資產(chǎn)成本）]×持股比例
貸：投資收益 [被投資方實(shí)現(xiàn)的凈利潤－（資產(chǎn)售價(jià)－資產(chǎn)成本）]×持股比例
在投資企業(yè)存在子公司，需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的情況下，應(yīng)當(dāng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行以下調(diào)整：
借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 （資產(chǎn)售價(jià)－資產(chǎn)成本）×持股比例
貸：存貨 ?。ㄙY產(chǎn)售價(jià)－資產(chǎn)成本）×持股比例
【理解】以教材【例5-12】為參考，甲企業(yè)于2007年1月取得乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜緦?shí)施重大影響。假定甲企業(yè)取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同。2007年8月，乙公司將其成本為600萬元的某商品以1000萬元的價(jià)格出售給甲企業(yè)，甲企業(yè)將取得的商品作為存貨。至2007年的資產(chǎn)負(fù)債表日，甲企業(yè)仍未對(duì)外出售該存貨。乙公司2007年實(shí)現(xiàn)凈利潤為3200萬元。假定不考慮所得稅因素。
甲公司在按照確認(rèn)應(yīng)享有乙公司2007年凈損益時(shí)，應(yīng)將乙公司的凈利潤調(diào)整為2800萬元（3200－400），進(jìn)行以下會(huì)計(jì)處理：
借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 [3200-（1000-600）×20%]560
貸：投資收益 560
進(jìn)行上述處理后，投資企業(yè)有子公司，需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，因該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)持有的存貨的賬面價(jià)值當(dāng)中，應(yīng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，進(jìn)行以下調(diào)整：
借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 80
貸：存貨（400×20％） 80
將答案中的兩筆分錄進(jìn)行合并變成下面的分錄：
借：長期股權(quán)投資－－－－損益調(diào)整 640(3200×20%)
貸：投資收益 560(3200-400)×20%
存貨 80(1000-600) ×20%
按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——投資》投資方應(yīng)按享有的被投資方的凈利潤調(diào)整長期股權(quán)投資——損益調(diào)整，所以長期股權(quán)投資——損益調(diào)整=3200×20%=640萬，又因?yàn)楸绢}中是乙公司把存貨銷售給甲公司，內(nèi)部銷售收入為1000萬，成本為600萬，內(nèi)部銷售增加乙公司的利潤1000-600=400萬，那么現(xiàn)確認(rèn)的投資收益的金額為(3200-400)×20%。
這里在計(jì)算投資收益時(shí)減掉400萬是有原因的，假設(shè)現(xiàn)不減400萬，那么投資方確認(rèn)的投資收益是3200×20%=640萬，同時(shí)聯(lián)企業(yè)在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表不納入合并范圍，那么內(nèi)部交易可以增加投資收益80萬，這樣一來我國上市公司就可以利用這個(gè)技術(shù)手段進(jìn)行大量的與聯(lián)營企業(yè)之間進(jìn)行交易，從而達(dá)到把會(huì)計(jì)利潤做大，增加公司資產(chǎn)和凈利潤來粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的目的。為了防止上市公司利用這一技術(shù)手段進(jìn)行造假，財(cái)政部發(fā)布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第1號(hào)》在第七條中要求對(duì)于內(nèi)部交易損益進(jìn)行抵銷，這樣一來上市公司利用關(guān)聯(lián)交易調(diào)整母公司的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表這個(gè)漏洞就被堵住了。所以通過上面的分錄就可以解決母公司資產(chǎn)負(fù)債表中多確認(rèn)損益調(diào)整80萬元以及多確認(rèn)的存貨80萬元的問題（因這樣調(diào)整后資產(chǎn)總額并沒有增加，又不違背權(quán)益法的原理）。但是上面的分錄是由正常的會(huì)計(jì)分錄和調(diào)整分錄組成的，所以我們?cè)谌粘５臅?huì)計(jì)核算時(shí)要把上面的分錄分開。則變成下面的分錄：
借：長期股權(quán)投資－－－－損益調(diào)整 560[(3200-400)×20%]
貸：投資收益 560
上面的分錄是甲公司也就是母公司把內(nèi)部交易的因素扣除了在個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中確認(rèn)的分錄。
甲公司也就是母公司在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的時(shí)調(diào)整分錄為：
借：長期股權(quán)投資 80
貸：存貨 80
通過上面的這筆分錄加上原來甲公司也就是母公司原來個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)中的分錄就可以有效防止上市公司利用交聯(lián)交易把母公司的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表資產(chǎn)和利潤做大。
假定在2008年，甲企業(yè)將該商品以1000萬元的價(jià)格對(duì)外部獨(dú)立第三方出售，因該部分內(nèi)部交易損益已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，甲企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有乙公司2008年凈損益時(shí)，應(yīng)考慮將原未確認(rèn)的該部分內(nèi)部交易損益計(jì)入投資損益，即應(yīng)在考慮其他因素計(jì)算確定的投資損益基礎(chǔ)上調(diào)整增加80萬元。
權(quán)益法是指投資以初始投資成本計(jì)量后，在投資持有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。這個(gè)定義的理解非常重要，從定義中可以看出權(quán)益法和成本法處理最根本的不同點(diǎn)在于權(quán)益法要根據(jù)被投資單位所有者權(quán)益的份額的變動(dòng)對(duì)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，而成本法則不需要做這樣的處理。
投資企業(yè)對(duì)被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資，即對(duì)合營企業(yè)投資及對(duì)聯(lián)營企業(yè)投資，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。
二、權(quán)益法的核算
權(quán)益法核算的基本路線是：“投資時(shí)→持有期間→處置時(shí)”的核算。
（一）投資時(shí)的核算
1.確定初始投資成本
長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算下，初始投資成本的確定與成本法下非企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資一樣，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：
（1）支付現(xiàn)金的，以支付的長期股權(quán)投資的購買價(jià)款、直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出作為初始成本。
（2）發(fā)行權(quán)益性證券的，以發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始成本，不包括應(yīng)自被投資單位收取的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤（應(yīng)作為應(yīng)收股利處理）以及為發(fā)行權(quán)益性證券支付給有關(guān)證券承銷機(jī)構(gòu)的手續(xù)費(fèi)、傭金等與發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)行直接相關(guān)的費(fèi)用（該部分費(fèi)用應(yīng)在權(quán)益性證券的溢價(jià)發(fā)行收入中扣除，權(quán)益性證券溢價(jià)收入不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤）。
（3）投資者投入的長期股權(quán)投資，以投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議不公允的除外。
（4）以債務(wù)重組、非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資以《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》中的有關(guān)規(guī)定確定。
2.初始投資成本的調(diào)整
（1）初始投資成本＞享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本。
借：長期股權(quán)投資——成本（實(shí)際支付的價(jià)款）
應(yīng)收股利（享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）
貸：銀行存款等
（2）初始投資成本＜享有的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，差額計(jì)入營業(yè)外收入。
借：長期股權(quán)投資——成本（被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×持股比例）
應(yīng)收股利（享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）
貸：銀行存款等（支付的全部價(jià)款）
營業(yè)外收入（差額）
（二）持有期間的核算
1.確認(rèn)權(quán)益
（1）被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈損益
應(yīng)考慮以下因素的影響適當(dāng)調(diào)整凈損益：
1）被投資單位采用的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)按照投資企業(yè)的會(huì)計(jì)政策及會(huì)計(jì)期間對(duì)被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整。
2）以取得投資時(shí)被投資單位的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)提的折舊或攤銷額，以及以投資企業(yè)取得投資時(shí)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算確定的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的金額等對(duì)被投資單位凈利潤的影響。
3）投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益應(yīng)予抵銷
①逆流交易：投資企業(yè)←聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)（即聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)向投資企業(yè)出售資產(chǎn)）
投資企業(yè)在個(gè)別報(bào)表中做如下分錄：
借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 [被投資方實(shí)現(xiàn)的凈利潤－（資產(chǎn)售價(jià)－資產(chǎn)成本）]×持股比例
貸：投資收益 [被投資方實(shí)現(xiàn)的凈利潤－（資產(chǎn)售價(jià)－資產(chǎn)成本）]×持股比例
在投資企業(yè)存在子公司，需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的情況下，應(yīng)當(dāng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行以下調(diào)整：
借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 （資產(chǎn)售價(jià)－資產(chǎn)成本）×持股比例
貸：存貨 ?。ㄙY產(chǎn)售價(jià)－資產(chǎn)成本）×持股比例
【理解】以教材【例5-12】為參考，甲企業(yè)于2007年1月取得乙公司20%有表決權(quán)股份，能夠?qū)σ夜緦?shí)施重大影響。假定甲企業(yè)取得該項(xiàng)投資時(shí)，乙公司各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值相同。2007年8月，乙公司將其成本為600萬元的某商品以1000萬元的價(jià)格出售給甲企業(yè)，甲企業(yè)將取得的商品作為存貨。至2007年的資產(chǎn)負(fù)債表日，甲企業(yè)仍未對(duì)外出售該存貨。乙公司2007年實(shí)現(xiàn)凈利潤為3200萬元。假定不考慮所得稅因素。
甲公司在按照確認(rèn)應(yīng)享有乙公司2007年凈損益時(shí)，應(yīng)將乙公司的凈利潤調(diào)整為2800萬元（3200－400），進(jìn)行以下會(huì)計(jì)處理：
借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 [3200-（1000-600）×20%]560
貸：投資收益 560
進(jìn)行上述處理后，投資企業(yè)有子公司，需要編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，因該未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益體現(xiàn)在投資企業(yè)持有的存貨的賬面價(jià)值當(dāng)中，應(yīng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，進(jìn)行以下調(diào)整：
借：長期股權(quán)投資——損益調(diào)整 80
貸：存貨（400×20％） 80
將答案中的兩筆分錄進(jìn)行合并變成下面的分錄：
借：長期股權(quán)投資－－－－損益調(diào)整 640(3200×20%)
貸：投資收益 560(3200-400)×20%
存貨 80(1000-600) ×20%
按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——投資》投資方應(yīng)按享有的被投資方的凈利潤調(diào)整長期股權(quán)投資——損益調(diào)整，所以長期股權(quán)投資——損益調(diào)整=3200×20%=640萬，又因?yàn)楸绢}中是乙公司把存貨銷售給甲公司，內(nèi)部銷售收入為1000萬，成本為600萬，內(nèi)部銷售增加乙公司的利潤1000-600=400萬，那么現(xiàn)確認(rèn)的投資收益的金額為(3200-400)×20%。
這里在計(jì)算投資收益時(shí)減掉400萬是有原因的，假設(shè)現(xiàn)不減400萬，那么投資方確認(rèn)的投資收益是3200×20%=640萬，同時(shí)聯(lián)企業(yè)在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表不納入合并范圍，那么內(nèi)部交易可以增加投資收益80萬，這樣一來我國上市公司就可以利用這個(gè)技術(shù)手段進(jìn)行大量的與聯(lián)營企業(yè)之間進(jìn)行交易，從而達(dá)到把會(huì)計(jì)利潤做大，增加公司資產(chǎn)和凈利潤來粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表的目的。為了防止上市公司利用這一技術(shù)手段進(jìn)行造假，財(cái)政部發(fā)布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第1號(hào)》在第七條中要求對(duì)于內(nèi)部交易損益進(jìn)行抵銷，這樣一來上市公司利用關(guān)聯(lián)交易調(diào)整母公司的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表這個(gè)漏洞就被堵住了。所以通過上面的分錄就可以解決母公司資產(chǎn)負(fù)債表中多確認(rèn)損益調(diào)整80萬元以及多確認(rèn)的存貨80萬元的問題（因這樣調(diào)整后資產(chǎn)總額并沒有增加，又不違背權(quán)益法的原理）。但是上面的分錄是由正常的會(huì)計(jì)分錄和調(diào)整分錄組成的，所以我們?cè)谌粘５臅?huì)計(jì)核算時(shí)要把上面的分錄分開。則變成下面的分錄：
借：長期股權(quán)投資－－－－損益調(diào)整 560[(3200-400)×20%]
貸：投資收益 560
上面的分錄是甲公司也就是母公司把內(nèi)部交易的因素扣除了在個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中確認(rèn)的分錄。
甲公司也就是母公司在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的時(shí)調(diào)整分錄為：
借：長期股權(quán)投資 80
貸：存貨 80
通過上面的這筆分錄加上原來甲公司也就是母公司原來個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)中的分錄就可以有效防止上市公司利用交聯(lián)交易把母公司的個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表資產(chǎn)和利潤做大。
假定在2008年，甲企業(yè)將該商品以1000萬元的價(jià)格對(duì)外部獨(dú)立第三方出售，因該部分內(nèi)部交易損益已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，甲企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有乙公司2008年凈損益時(shí)，應(yīng)考慮將原未確認(rèn)的該部分內(nèi)部交易損益計(jì)入投資損益，即應(yīng)在考慮其他因素計(jì)算確定的投資損益基礎(chǔ)上調(diào)整增加80萬元。