第二十章 特殊審計(jì)領(lǐng)域重點(diǎn)內(nèi)容解析
第一節(jié) 對(duì)特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)出具審計(jì)報(bào)告
一、特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)的含義和發(fā)表意見(jiàn)的要求
（一）特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)的含義
特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受委托，對(duì)下列財(cái)務(wù)信息進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告的業(yè)務(wù)：
1.按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度以外的其他基礎(chǔ)（簡(jiǎn)稱特殊基礎(chǔ)）編制的財(cái)務(wù)報(bào)表
注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能應(yīng)委托人要求對(duì)被審計(jì)單位按照特殊基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。特殊基礎(chǔ)通常包括計(jì)稅基礎(chǔ)、收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)和監(jiān)管機(jī)構(gòu)的報(bào)告要求。
2.財(cái)務(wù)報(bào)表的組成部分
注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能應(yīng)委托人要求對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的一個(gè)或多個(gè)組成部分發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。
財(cái)務(wù)報(bào)表的組成部分，包括財(cái)務(wù)報(bào)表特定項(xiàng)目、特定賬戶或特定賬戶的特定內(nèi)容。
3.合同的遵守情況
注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能應(yīng)委托人要求對(duì)被審計(jì)單位合同中有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)條款的遵守情況發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。例如，對(duì)貸款合同遵守情況發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)；對(duì)專利技術(shù)、商標(biāo)使用權(quán)等轉(zhuǎn)讓協(xié)議遵守情況發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。
4.簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表
注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能應(yīng)委托人要求對(duì)被審計(jì)單位依據(jù)已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表編制的簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。
（二）發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的要求
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)復(fù)核和評(píng)價(jià)在執(zhí)行特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)過(guò)程中獲取的審計(jì)證據(jù)和由此得出的結(jié)論，以此作為發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的基礎(chǔ)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)以書面報(bào)告的形式清晰地表達(dá)審計(jì)意見(jiàn)。
在復(fù)核和評(píng)價(jià)執(zhí)行特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)過(guò)程中獲取的審計(jì)證據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)已獲取的審計(jì)證據(jù)，評(píng)價(jià)是否已對(duì)所審計(jì)財(cái)務(wù)信息整體不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取了合理保證。
二、總體要求
（一）承接業(yè)務(wù)的一般要求
（二）了解所審計(jì)信息的用途及可能的使用者
（三）說(shuō)明審計(jì)報(bào)告分發(fā)和使用的限制
（四）審計(jì)報(bào)告的要素
除對(duì)簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告外，對(duì)其他特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)出具的審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)包括下列要素：
1.標(biāo)題
標(biāo)題中應(yīng)當(dāng)包含表明業(yè)務(wù)性質(zhì)的“審計(jì)”一詞，通常用“審計(jì)報(bào)告”。
2.收件人
審計(jì)報(bào)告的收件人是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照業(yè)務(wù)約定書的要求致送審計(jì)報(bào)告的對(duì)象，一般是指審計(jì)業(yè)務(wù)的委托人。審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)載明收件人的全稱。
3.引言段
引言段應(yīng)當(dāng)說(shuō)明下列內(nèi)容：
（1）所審計(jì)的財(cái)務(wù)信息。應(yīng)當(dāng)詳細(xì)說(shuō)明所審計(jì)財(cái)務(wù)信息的編制基礎(chǔ)和所包括的全部?jī)?nèi)容。
（2）被審計(jì)單位管理層的責(zé)任和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。應(yīng)當(dāng)說(shuō)明，編制所審計(jì)的財(cái)務(wù)信息是被審計(jì)單位管理層的責(zé)任；注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任是在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對(duì)這些財(cái)務(wù)信息發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。
4.范圍段
范圍段應(yīng)當(dāng)說(shuō)明執(zhí)行特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)依據(jù)的審計(jì)準(zhǔn)則和注冊(cè)會(huì)計(jì)師已實(shí)施的工作。
對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師已實(shí)施工作的說(shuō)明應(yīng)當(dāng)包括：
（1）中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師遵守職業(yè)道德規(guī)范，計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作以對(duì)財(cái)務(wù)信息是否不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證。
（2）審計(jì)工作涉及實(shí)施審計(jì)程序，以獲取有關(guān)財(cái)務(wù)信息金額和披露的證據(jù)。選擇的審計(jì)程序取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的判斷，包括對(duì)由于舞弊與錯(cuò)誤導(dǎo)致的財(cái)務(wù)信息重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估。在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮與財(cái)務(wù)信息編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以設(shè)計(jì)恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，但目的并非對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見(jiàn)。審計(jì)工作還包括評(píng)價(jià)管理層選用會(huì)計(jì)政策的恰當(dāng)性和作出會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性，以及評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)信息的總體列報(bào)。
（3）注冊(cè)會(huì)計(jì)師相信，已獲取的審計(jì)證據(jù)是充分、適當(dāng)?shù)?，為其發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)提供了基礎(chǔ)。
如果接受委托，結(jié)合特殊目的審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制有效性發(fā)表意見(jiàn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)省略上述“但目的并非對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見(jiàn)”的術(shù)語(yǔ)。
5.審計(jì)意見(jiàn)段
審計(jì)意見(jiàn)段應(yīng)當(dāng)清楚地說(shuō)明對(duì)財(cái)務(wù)信息發(fā)表的審計(jì)意見(jiàn)。
6.注冊(cè)會(huì)計(jì)師的簽名和蓋章
審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽名并蓋章。
7.會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章
審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)載明會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名稱和地址，并加蓋會(huì)計(jì)師事務(wù)所公章。
8.報(bào)告日期
審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)注明報(bào)告日期。審計(jì)報(bào)告的日期不應(yīng)早于注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)（包括管理層認(rèn)可對(duì)財(cái)務(wù)信息的責(zé)任且已批準(zhǔn)財(cái)務(wù)信息的證據(jù)），并在此基礎(chǔ)上對(duì)財(cái)務(wù)信息形成審計(jì)意見(jiàn)的日期。
（五）審計(jì)報(bào)告格式被指定時(shí)的處理
如果委托方要求按照指定格式出具審計(jì)報(bào)告，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮指定格式報(bào)告的實(shí)質(zhì)要求及措辭。必要時(shí)，應(yīng)當(dāng)修改指定格式報(bào)告的措辭，或另附一份報(bào)告，以符合本準(zhǔn)則的規(guī)定。
（六）所審計(jì)信息是基于某項(xiàng)合同條款的考慮
三、對(duì)按照特殊基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告
（一）特殊基礎(chǔ)的主要類型
特殊基礎(chǔ)是指除企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度以外的其他基礎(chǔ)。按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度編制的財(cái)務(wù)報(bào)表，是為了滿足一般使用者的共同信息需求；而按照特殊基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表，是為了滿足特定使用者的財(cái)務(wù)信息需求。這些特定使用者的信息需求決定了適用的財(cái)務(wù)報(bào)告框架（本準(zhǔn)則中稱為“特殊基礎(chǔ)”）。特殊基礎(chǔ)通常包括下列基礎(chǔ)：
1.計(jì)稅基礎(chǔ)
2.收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)
3.監(jiān)管機(jī)構(gòu)的報(bào)告要求
（二）出具審計(jì)報(bào)告的特殊考慮
1.對(duì)引言段的特殊考慮
對(duì)按照特殊基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告的引言段中指明財(cái)務(wù)報(bào)表編制的基礎(chǔ)，或提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者注意財(cái)務(wù)信息附注中對(duì)編制基礎(chǔ)作出的說(shuō)明。
2.對(duì)審計(jì)意見(jiàn)段的特殊考慮
審計(jì)意見(jiàn)應(yīng)當(dāng)說(shuō)明財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照指定的特殊基礎(chǔ)編制。
（三）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表標(biāo)題或附注的考慮
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮按照特殊基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表的標(biāo)題或附注。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮財(cái)務(wù)報(bào)表的標(biāo)題或附注是否清楚表明，該財(cái)務(wù)報(bào)表并非按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制。如果按照特殊基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表未能冠以適當(dāng)?shù)臉?biāo)題，或特殊基礎(chǔ)未得到充分披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具恰當(dāng)?shù)姆菬o(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。
四、對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表組成部分出具的審計(jì)報(bào)告
（一）承接業(yè)務(wù)的要求
注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能應(yīng)委托人的要求對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的一個(gè)或多個(gè)組成部分發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。這種類型的業(yè)務(wù)可以作為一項(xiàng)獨(dú)立的業(yè)務(wù)予以承接，也可以連同財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)一起承接。
（二）確定審計(jì)范圍應(yīng)當(dāng)考慮的因素
在確定財(cái)務(wù)報(bào)表組成部分的審計(jì)范圍時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮與所審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表組成部分相互關(guān)聯(lián)，且可能對(duì)其具有重大影響的其他財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目。
（三）重要性概念的應(yīng)用
對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表組成部分出具審計(jì)報(bào)告也應(yīng)當(dāng)考慮重要性概念。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表組成部分出具審計(jì)報(bào)告的角度考慮重要性概念。
（四）出具審計(jì)報(bào)告的特殊考慮
1.審計(jì)報(bào)告不應(yīng)后附整套財(cái)務(wù)報(bào)表
2.對(duì)引言段的特殊考慮
3.對(duì)審計(jì)意見(jiàn)段的特殊考慮
4.已對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體出具審計(jì)報(bào)告的特殊考慮
五、對(duì)合同的遵守情況出具的審計(jì)報(bào)告
（一）合同遵守情況的業(yè)務(wù)類型
1.貸款合同遵守情況
2.專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓協(xié)議遵守情況
（二）承接合同遵守情況審計(jì)業(yè)務(wù)的要求
（三）出具審計(jì)報(bào)告的特殊考慮
1.對(duì)引言段的特殊考慮
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告的引言段中指明已經(jīng)對(duì)合同所涉及的財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)事項(xiàng)的遵守情況進(jìn)行了審計(jì)。
2.對(duì)審計(jì)意見(jiàn)段的特殊考慮
審計(jì)意見(jiàn)應(yīng)當(dāng)說(shuō)明被審計(jì)單位是否遵守了合同的特定條款。
3.審計(jì)報(bào)告的使用規(guī)定
為防止審計(jì)報(bào)告被濫用，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)意見(jiàn)段之后增加對(duì)審計(jì)報(bào)告使用規(guī)定的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，指明審計(jì)報(bào)告僅供被審計(jì)單位與簽訂該合同的另一方使用，不得作為其他用途。
六、對(duì)簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告
（一）對(duì)簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告的情形
為了滿足某些財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果主要情況的了解，被審計(jì)單位可能依據(jù)年度已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表編制一份簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表。
（二）簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表的標(biāo)題
（三）審計(jì)報(bào)告的術(shù)語(yǔ)限制
（四）簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)程序
（五）審計(jì)報(bào)告的要素
對(duì)簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)包括下列要素：
1．標(biāo)題。
2．收件人。收件人是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照業(yè)務(wù)約定書的要求致送審計(jì)報(bào)告的對(duì)象，一般是指審計(jì)業(yè)務(wù)的委托人。審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)載明收件人的全稱。通常，簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告的收件人與其所依據(jù)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告的收件人相同。
3．指出簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表所依據(jù)的已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表。
4．提及對(duì)已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告的日期和意見(jiàn)類型。如對(duì)簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表所依據(jù)的財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表了非無(wú)保留意見(jiàn)，還應(yīng)指明發(fā)表該意見(jiàn)的理由及其影響。
5．審計(jì)意見(jiàn)段。本準(zhǔn)則第二十九條規(guī)定，審計(jì)意見(jiàn)段應(yīng)當(dāng)說(shuō)明，簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表中的信息是否在所有重大方面與其依據(jù)的已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表一致。如果對(duì)已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具了非無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，即使對(duì)簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表的編制表示滿意，注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍應(yīng)在對(duì)簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告中指出，簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表依據(jù)的已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表已被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具非無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。
6．強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段。本準(zhǔn)則第三十條規(guī)定，審計(jì)報(bào)告的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段應(yīng)當(dāng)指出，為了更好地理解被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)工作的范圍，簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)與已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表以及審計(jì)報(bào)告一并閱讀；或提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者注意財(cái)務(wù)信息附注中對(duì)上述事項(xiàng)的說(shuō)明。
7．注冊(cè)會(huì)計(jì)師的簽名和蓋章。
8．會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章。
9．報(bào)告日期。簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)報(bào)告日期不應(yīng)早于注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)（包括管理層完成了簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表編制的證據(jù)，以及管理層對(duì)其承擔(dān)責(zé)任的證據(jù)），并在此基礎(chǔ)上形成審計(jì)意見(jiàn)的日期。簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)報(bào)告日期不應(yīng)當(dāng)早于其依據(jù)的已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)報(bào)告日期。
第一節(jié) 對(duì)特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)出具審計(jì)報(bào)告
一、特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)的含義和發(fā)表意見(jiàn)的要求
（一）特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)的含義
特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受委托，對(duì)下列財(cái)務(wù)信息進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告的業(yè)務(wù)：
1.按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度以外的其他基礎(chǔ)（簡(jiǎn)稱特殊基礎(chǔ)）編制的財(cái)務(wù)報(bào)表
注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能應(yīng)委托人要求對(duì)被審計(jì)單位按照特殊基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。特殊基礎(chǔ)通常包括計(jì)稅基礎(chǔ)、收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)和監(jiān)管機(jī)構(gòu)的報(bào)告要求。
2.財(cái)務(wù)報(bào)表的組成部分
注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能應(yīng)委托人要求對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的一個(gè)或多個(gè)組成部分發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。
財(cái)務(wù)報(bào)表的組成部分，包括財(cái)務(wù)報(bào)表特定項(xiàng)目、特定賬戶或特定賬戶的特定內(nèi)容。
3.合同的遵守情況
注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能應(yīng)委托人要求對(duì)被審計(jì)單位合同中有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)條款的遵守情況發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。例如，對(duì)貸款合同遵守情況發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)；對(duì)專利技術(shù)、商標(biāo)使用權(quán)等轉(zhuǎn)讓協(xié)議遵守情況發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。
4.簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表
注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能應(yīng)委托人要求對(duì)被審計(jì)單位依據(jù)已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表編制的簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。
（二）發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的要求
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)復(fù)核和評(píng)價(jià)在執(zhí)行特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)過(guò)程中獲取的審計(jì)證據(jù)和由此得出的結(jié)論，以此作為發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的基礎(chǔ)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)以書面報(bào)告的形式清晰地表達(dá)審計(jì)意見(jiàn)。
在復(fù)核和評(píng)價(jià)執(zhí)行特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)過(guò)程中獲取的審計(jì)證據(jù)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)已獲取的審計(jì)證據(jù)，評(píng)價(jià)是否已對(duì)所審計(jì)財(cái)務(wù)信息整體不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取了合理保證。
二、總體要求
（一）承接業(yè)務(wù)的一般要求
（二）了解所審計(jì)信息的用途及可能的使用者
（三）說(shuō)明審計(jì)報(bào)告分發(fā)和使用的限制
（四）審計(jì)報(bào)告的要素
除對(duì)簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告外，對(duì)其他特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)出具的審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)包括下列要素：
1.標(biāo)題
標(biāo)題中應(yīng)當(dāng)包含表明業(yè)務(wù)性質(zhì)的“審計(jì)”一詞，通常用“審計(jì)報(bào)告”。
2.收件人
審計(jì)報(bào)告的收件人是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照業(yè)務(wù)約定書的要求致送審計(jì)報(bào)告的對(duì)象，一般是指審計(jì)業(yè)務(wù)的委托人。審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)載明收件人的全稱。
3.引言段
引言段應(yīng)當(dāng)說(shuō)明下列內(nèi)容：
（1）所審計(jì)的財(cái)務(wù)信息。應(yīng)當(dāng)詳細(xì)說(shuō)明所審計(jì)財(cái)務(wù)信息的編制基礎(chǔ)和所包括的全部?jī)?nèi)容。
（2）被審計(jì)單位管理層的責(zé)任和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任。應(yīng)當(dāng)說(shuō)明，編制所審計(jì)的財(cái)務(wù)信息是被審計(jì)單位管理層的責(zé)任；注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任是在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對(duì)這些財(cái)務(wù)信息發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。
4.范圍段
范圍段應(yīng)當(dāng)說(shuō)明執(zhí)行特殊目的審計(jì)業(yè)務(wù)依據(jù)的審計(jì)準(zhǔn)則和注冊(cè)會(huì)計(jì)師已實(shí)施的工作。
對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師已實(shí)施工作的說(shuō)明應(yīng)當(dāng)包括：
（1）中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師遵守職業(yè)道德規(guī)范，計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作以對(duì)財(cái)務(wù)信息是否不存在重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證。
（2）審計(jì)工作涉及實(shí)施審計(jì)程序，以獲取有關(guān)財(cái)務(wù)信息金額和披露的證據(jù)。選擇的審計(jì)程序取決于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的判斷，包括對(duì)由于舞弊與錯(cuò)誤導(dǎo)致的財(cái)務(wù)信息重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估。在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師考慮與財(cái)務(wù)信息編制相關(guān)的內(nèi)部控制，以設(shè)計(jì)恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，但目的并非對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見(jiàn)。審計(jì)工作還包括評(píng)價(jià)管理層選用會(huì)計(jì)政策的恰當(dāng)性和作出會(huì)計(jì)估計(jì)的合理性，以及評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)信息的總體列報(bào)。
（3）注冊(cè)會(huì)計(jì)師相信，已獲取的審計(jì)證據(jù)是充分、適當(dāng)?shù)?，為其發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)提供了基礎(chǔ)。
如果接受委托，結(jié)合特殊目的審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制有效性發(fā)表意見(jiàn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)省略上述“但目的并非對(duì)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表意見(jiàn)”的術(shù)語(yǔ)。
5.審計(jì)意見(jiàn)段
審計(jì)意見(jiàn)段應(yīng)當(dāng)清楚地說(shuō)明對(duì)財(cái)務(wù)信息發(fā)表的審計(jì)意見(jiàn)。
6.注冊(cè)會(huì)計(jì)師的簽名和蓋章
審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)由注冊(cè)會(huì)計(jì)師簽名并蓋章。
7.會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章
審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)載明會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名稱和地址，并加蓋會(huì)計(jì)師事務(wù)所公章。
8.報(bào)告日期
審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)注明報(bào)告日期。審計(jì)報(bào)告的日期不應(yīng)早于注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)（包括管理層認(rèn)可對(duì)財(cái)務(wù)信息的責(zé)任且已批準(zhǔn)財(cái)務(wù)信息的證據(jù)），并在此基礎(chǔ)上對(duì)財(cái)務(wù)信息形成審計(jì)意見(jiàn)的日期。
（五）審計(jì)報(bào)告格式被指定時(shí)的處理
如果委托方要求按照指定格式出具審計(jì)報(bào)告，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮指定格式報(bào)告的實(shí)質(zhì)要求及措辭。必要時(shí)，應(yīng)當(dāng)修改指定格式報(bào)告的措辭，或另附一份報(bào)告，以符合本準(zhǔn)則的規(guī)定。
（六）所審計(jì)信息是基于某項(xiàng)合同條款的考慮
三、對(duì)按照特殊基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告
（一）特殊基礎(chǔ)的主要類型
特殊基礎(chǔ)是指除企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度以外的其他基礎(chǔ)。按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度編制的財(cái)務(wù)報(bào)表，是為了滿足一般使用者的共同信息需求；而按照特殊基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表，是為了滿足特定使用者的財(cái)務(wù)信息需求。這些特定使用者的信息需求決定了適用的財(cái)務(wù)報(bào)告框架（本準(zhǔn)則中稱為“特殊基礎(chǔ)”）。特殊基礎(chǔ)通常包括下列基礎(chǔ)：
1.計(jì)稅基礎(chǔ)
2.收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)
3.監(jiān)管機(jī)構(gòu)的報(bào)告要求
（二）出具審計(jì)報(bào)告的特殊考慮
1.對(duì)引言段的特殊考慮
對(duì)按照特殊基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告的引言段中指明財(cái)務(wù)報(bào)表編制的基礎(chǔ)，或提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者注意財(cái)務(wù)信息附注中對(duì)編制基礎(chǔ)作出的說(shuō)明。
2.對(duì)審計(jì)意見(jiàn)段的特殊考慮
審計(jì)意見(jiàn)應(yīng)當(dāng)說(shuō)明財(cái)務(wù)報(bào)表是否按照指定的特殊基礎(chǔ)編制。
（三）對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表標(biāo)題或附注的考慮
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮按照特殊基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表的標(biāo)題或附注。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮財(cái)務(wù)報(bào)表的標(biāo)題或附注是否清楚表明，該財(cái)務(wù)報(bào)表并非按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定編制。如果按照特殊基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表未能冠以適當(dāng)?shù)臉?biāo)題，或特殊基礎(chǔ)未得到充分披露，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具恰當(dāng)?shù)姆菬o(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。
四、對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表組成部分出具的審計(jì)報(bào)告
（一）承接業(yè)務(wù)的要求
注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能應(yīng)委托人的要求對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的一個(gè)或多個(gè)組成部分發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。這種類型的業(yè)務(wù)可以作為一項(xiàng)獨(dú)立的業(yè)務(wù)予以承接，也可以連同財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)一起承接。
（二）確定審計(jì)范圍應(yīng)當(dāng)考慮的因素
在確定財(cái)務(wù)報(bào)表組成部分的審計(jì)范圍時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮與所審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表組成部分相互關(guān)聯(lián)，且可能對(duì)其具有重大影響的其他財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目。
（三）重要性概念的應(yīng)用
對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表組成部分出具審計(jì)報(bào)告也應(yīng)當(dāng)考慮重要性概念。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表組成部分出具審計(jì)報(bào)告的角度考慮重要性概念。
（四）出具審計(jì)報(bào)告的特殊考慮
1.審計(jì)報(bào)告不應(yīng)后附整套財(cái)務(wù)報(bào)表
2.對(duì)引言段的特殊考慮
3.對(duì)審計(jì)意見(jiàn)段的特殊考慮
4.已對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體出具審計(jì)報(bào)告的特殊考慮
五、對(duì)合同的遵守情況出具的審計(jì)報(bào)告
（一）合同遵守情況的業(yè)務(wù)類型
1.貸款合同遵守情況
2.專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓協(xié)議遵守情況
（二）承接合同遵守情況審計(jì)業(yè)務(wù)的要求
（三）出具審計(jì)報(bào)告的特殊考慮
1.對(duì)引言段的特殊考慮
注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)報(bào)告的引言段中指明已經(jīng)對(duì)合同所涉及的財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)事項(xiàng)的遵守情況進(jìn)行了審計(jì)。
2.對(duì)審計(jì)意見(jiàn)段的特殊考慮
審計(jì)意見(jiàn)應(yīng)當(dāng)說(shuō)明被審計(jì)單位是否遵守了合同的特定條款。
3.審計(jì)報(bào)告的使用規(guī)定
為防止審計(jì)報(bào)告被濫用，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)意見(jiàn)段之后增加對(duì)審計(jì)報(bào)告使用規(guī)定的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段，指明審計(jì)報(bào)告僅供被審計(jì)單位與簽訂該合同的另一方使用，不得作為其他用途。
六、對(duì)簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告
（一）對(duì)簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告的情形
為了滿足某些財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)被審計(jì)單位財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果主要情況的了解，被審計(jì)單位可能依據(jù)年度已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表編制一份簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表。
（二）簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表的標(biāo)題
（三）審計(jì)報(bào)告的術(shù)語(yǔ)限制
（四）簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)程序
（五）審計(jì)報(bào)告的要素
對(duì)簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)包括下列要素：
1．標(biāo)題。
2．收件人。收件人是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照業(yè)務(wù)約定書的要求致送審計(jì)報(bào)告的對(duì)象，一般是指審計(jì)業(yè)務(wù)的委托人。審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)載明收件人的全稱。通常，簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告的收件人與其所依據(jù)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告的收件人相同。
3．指出簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表所依據(jù)的已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表。
4．提及對(duì)已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告的日期和意見(jiàn)類型。如對(duì)簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表所依據(jù)的財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)表了非無(wú)保留意見(jiàn)，還應(yīng)指明發(fā)表該意見(jiàn)的理由及其影響。
5．審計(jì)意見(jiàn)段。本準(zhǔn)則第二十九條規(guī)定，審計(jì)意見(jiàn)段應(yīng)當(dāng)說(shuō)明，簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表中的信息是否在所有重大方面與其依據(jù)的已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表一致。如果對(duì)已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具了非無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，即使對(duì)簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表的編制表示滿意，注冊(cè)會(huì)計(jì)師仍應(yīng)在對(duì)簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表出具的審計(jì)報(bào)告中指出，簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表依據(jù)的已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表已被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具非無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。
6．強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段。本準(zhǔn)則第三十條規(guī)定，審計(jì)報(bào)告的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段應(yīng)當(dāng)指出，為了更好地理解被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)工作的范圍，簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表應(yīng)當(dāng)與已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表以及審計(jì)報(bào)告一并閱讀；或提醒財(cái)務(wù)報(bào)表使用者注意財(cái)務(wù)信息附注中對(duì)上述事項(xiàng)的說(shuō)明。
7．注冊(cè)會(huì)計(jì)師的簽名和蓋章。
8．會(huì)計(jì)師事務(wù)所的名稱、地址及蓋章。
9．報(bào)告日期。簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)報(bào)告日期不應(yīng)早于注冊(cè)會(huì)計(jì)師獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)（包括管理層完成了簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表編制的證據(jù)，以及管理層對(duì)其承擔(dān)責(zé)任的證據(jù)），并在此基礎(chǔ)上形成審計(jì)意見(jiàn)的日期。簡(jiǎn)要財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)報(bào)告日期不應(yīng)當(dāng)早于其依據(jù)的已審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)報(bào)告日期。