第五節(jié) 評估重大錯報風險
一、識別和評估財務(wù)報表層次和認定層次的重大錯報風險
（一）識別和評估重大錯報風險的審計程序
在識別和評估重大錯報風險時，注冊會計師應(yīng)當實施下列審計程序：
1.在了解被審計單位及其環(huán)境的整個過程中識別風險，并考慮各類交易、賬戶余額、列報。（風險）
2.將識別的風險與認定層次可能發(fā)生錯報的領(lǐng)域相聯(lián)系。（錯報）
3.考慮識別的風險是否重大。（重大）
4.考慮識別的風險導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的可能性。（重大錯報風險）
注冊會計師應(yīng)當利用實施風險評估程序獲取的信息，包括在評價控制設(shè)計和確定其是否得到執(zhí)行時獲取的審計證據(jù)，作為支持風險評估結(jié)果的審計證據(jù)。注冊會計師應(yīng)當根據(jù)風險評估結(jié)果，確定實施進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。
（二）可能表明被審計單位存在重大錯報風險的事項和情況
注冊會計師應(yīng)當充分關(guān)注可能表明被審計單位存在重大錯報風險的上述事項和情況，并考慮由于上述事項和情況導(dǎo)致的風險是否重大，以及該風險導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的可能性。
（三）識別兩個層次的重大錯報風險
在對重大錯報風險進行識別和評估后，注冊會計師應(yīng)當確定，識別的重大錯報風險是與特定的某類交易、賬戶余額、列報的認定相關(guān)，還是與財務(wù)報表整體廣泛相關(guān)，進而影響多項認定。
某些重大錯報風險可能與特定的某類交易、賬戶余額、列報的認定相關(guān)。
某些重大錯報風險可能與財務(wù)報表整體廣泛相關(guān)，進而影響多項認定。
（四）控制環(huán)境對評估財務(wù)報表層次重大錯報風險的影響
財務(wù)報表層次的重大錯報風險很可能源于薄弱的控制環(huán)境。薄弱的控制環(huán)境帶來的風險可能對財務(wù)報表產(chǎn)生廣泛影響，難以限于某類交易、賬戶余額、列報，注冊會計師應(yīng)當采取總體應(yīng)對措施。
（五）控制（活動）對評估認定層次重大錯報風險的影響
在評估重大錯報風險時，注冊會計師應(yīng)當將所了解的控制與特定認定相聯(lián)系。注冊會計師應(yīng)當考慮對識別的各類交易、賬戶余額和列報認定層次的重大錯報風險予以匯總和評估，以確定進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。
二、需要特別考慮的重大錯報風險
（一）特別風險的含義
作為風險評估的一部分，注冊會計師應(yīng)當運用職業(yè)判斷，確定識別的風險哪些是需要特別考慮的重大錯報風險（以下簡稱特別風險）。
（二）確定特別風險時應(yīng)考慮的事項
在確定哪些風險是特別風險時，注冊會計師應(yīng)當在考慮識別出的控制對相關(guān)風險的抵消效果前，根據(jù)風險的性質(zhì)、潛在錯報的重要程度（包括該風險是否可能導(dǎo)致多項錯報）和發(fā)生的可能性，判斷風險是否屬于特別風險。
在確定風險的性質(zhì)時，注冊會計師應(yīng)當考慮下列事項：
1.風險是否屬于舞弊風險；
2.風險是否與近期經(jīng)濟環(huán)境、會計處理方法和其他方面的重大變化有關(guān)；
3.交易的復(fù)雜程度；
4.風險是否涉及重大的關(guān)聯(lián)方交易；
5.財務(wù)信息計量的主觀程度，特別是對不確定事項的計量存在較大區(qū)間；
6.風險是否涉及異常或超出正常經(jīng)營過程的重大交易。
（三）非常規(guī)交易和判斷事項導(dǎo)致的特別風險
1.非常規(guī)交易是指由于金額或性質(zhì)異常而不經(jīng)常發(fā)生的交易。
2.判斷事項通常包括做出的會計估計。
（四）考慮與特別風險相關(guān)的控制
三、僅通過實質(zhì)性程序無法應(yīng)對的重大錯報風險
作為風險評估的一部分，如果認為僅通過實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)無法將認定層次的重大錯報風險降至可接受的低水平，注冊會計師應(yīng)當評價被審計單位針對這些風險設(shè)計的控制，并確定其執(zhí)行情況。
在被審計單位對日常交易采用高度自動化處理的情況下，審計證據(jù)可能僅以電子形式存在，其充分性和適當性通常取決于自動化信息系統(tǒng)相關(guān)控制的有效性，注冊會計師應(yīng)當考慮僅通過實施實質(zhì)性程序不能獲取充分、適當審計證據(jù)的可能性。
四、對風險評估的修正
注冊會計師對重大錯報風險的評估可能基于預(yù)期控制運行有效這一判斷，即相關(guān)控制可以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正認定層次的重大錯報。但在測試控制運行的有效性時，注冊會計師獲取的證據(jù)可能表明相關(guān)控制在被審計期間并未有效運行。同樣，在實施實質(zhì)性程序后，注冊會計師可能發(fā)現(xiàn)錯報的金額和頻率比在風險評估時預(yù)計的金額和頻率要高。因此，如果通過實施進一步審計程序獲取的審計證據(jù)與初始評估獲取的審計證據(jù)相矛盾，注冊會計師應(yīng)當修正風險評估結(jié)果，并相應(yīng)修改原計劃實施的進一步審計程序。
因此，評估重大錯報風險與了解被審計單位及其環(huán)境一樣，也是一個連續(xù)和動態(tài)地收集、更新與分析信息的過程，貫穿于整個審計過程的始終。
一、識別和評估財務(wù)報表層次和認定層次的重大錯報風險
（一）識別和評估重大錯報風險的審計程序
在識別和評估重大錯報風險時，注冊會計師應(yīng)當實施下列審計程序：
1.在了解被審計單位及其環(huán)境的整個過程中識別風險，并考慮各類交易、賬戶余額、列報。（風險）
2.將識別的風險與認定層次可能發(fā)生錯報的領(lǐng)域相聯(lián)系。（錯報）
3.考慮識別的風險是否重大。（重大）
4.考慮識別的風險導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的可能性。（重大錯報風險）
注冊會計師應(yīng)當利用實施風險評估程序獲取的信息，包括在評價控制設(shè)計和確定其是否得到執(zhí)行時獲取的審計證據(jù)，作為支持風險評估結(jié)果的審計證據(jù)。注冊會計師應(yīng)當根據(jù)風險評估結(jié)果，確定實施進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。
（二）可能表明被審計單位存在重大錯報風險的事項和情況
注冊會計師應(yīng)當充分關(guān)注可能表明被審計單位存在重大錯報風險的上述事項和情況，并考慮由于上述事項和情況導(dǎo)致的風險是否重大，以及該風險導(dǎo)致財務(wù)報表發(fā)生重大錯報的可能性。
（三）識別兩個層次的重大錯報風險
在對重大錯報風險進行識別和評估后，注冊會計師應(yīng)當確定，識別的重大錯報風險是與特定的某類交易、賬戶余額、列報的認定相關(guān)，還是與財務(wù)報表整體廣泛相關(guān)，進而影響多項認定。
某些重大錯報風險可能與特定的某類交易、賬戶余額、列報的認定相關(guān)。
某些重大錯報風險可能與財務(wù)報表整體廣泛相關(guān)，進而影響多項認定。
（四）控制環(huán)境對評估財務(wù)報表層次重大錯報風險的影響
財務(wù)報表層次的重大錯報風險很可能源于薄弱的控制環(huán)境。薄弱的控制環(huán)境帶來的風險可能對財務(wù)報表產(chǎn)生廣泛影響，難以限于某類交易、賬戶余額、列報，注冊會計師應(yīng)當采取總體應(yīng)對措施。
（五）控制（活動）對評估認定層次重大錯報風險的影響
在評估重大錯報風險時，注冊會計師應(yīng)當將所了解的控制與特定認定相聯(lián)系。注冊會計師應(yīng)當考慮對識別的各類交易、賬戶余額和列報認定層次的重大錯報風險予以匯總和評估，以確定進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。
二、需要特別考慮的重大錯報風險
（一）特別風險的含義
作為風險評估的一部分，注冊會計師應(yīng)當運用職業(yè)判斷，確定識別的風險哪些是需要特別考慮的重大錯報風險（以下簡稱特別風險）。
（二）確定特別風險時應(yīng)考慮的事項
在確定哪些風險是特別風險時，注冊會計師應(yīng)當在考慮識別出的控制對相關(guān)風險的抵消效果前，根據(jù)風險的性質(zhì)、潛在錯報的重要程度（包括該風險是否可能導(dǎo)致多項錯報）和發(fā)生的可能性，判斷風險是否屬于特別風險。
在確定風險的性質(zhì)時，注冊會計師應(yīng)當考慮下列事項：
1.風險是否屬于舞弊風險；
2.風險是否與近期經(jīng)濟環(huán)境、會計處理方法和其他方面的重大變化有關(guān)；
3.交易的復(fù)雜程度；
4.風險是否涉及重大的關(guān)聯(lián)方交易；
5.財務(wù)信息計量的主觀程度，特別是對不確定事項的計量存在較大區(qū)間；
6.風險是否涉及異常或超出正常經(jīng)營過程的重大交易。
（三）非常規(guī)交易和判斷事項導(dǎo)致的特別風險
1.非常規(guī)交易是指由于金額或性質(zhì)異常而不經(jīng)常發(fā)生的交易。
2.判斷事項通常包括做出的會計估計。
（四）考慮與特別風險相關(guān)的控制
三、僅通過實質(zhì)性程序無法應(yīng)對的重大錯報風險
作為風險評估的一部分，如果認為僅通過實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)無法將認定層次的重大錯報風險降至可接受的低水平，注冊會計師應(yīng)當評價被審計單位針對這些風險設(shè)計的控制，并確定其執(zhí)行情況。
在被審計單位對日常交易采用高度自動化處理的情況下，審計證據(jù)可能僅以電子形式存在，其充分性和適當性通常取決于自動化信息系統(tǒng)相關(guān)控制的有效性，注冊會計師應(yīng)當考慮僅通過實施實質(zhì)性程序不能獲取充分、適當審計證據(jù)的可能性。
四、對風險評估的修正
注冊會計師對重大錯報風險的評估可能基于預(yù)期控制運行有效這一判斷，即相關(guān)控制可以防止或發(fā)現(xiàn)并糾正認定層次的重大錯報。但在測試控制運行的有效性時，注冊會計師獲取的證據(jù)可能表明相關(guān)控制在被審計期間并未有效運行。同樣，在實施實質(zhì)性程序后，注冊會計師可能發(fā)現(xiàn)錯報的金額和頻率比在風險評估時預(yù)計的金額和頻率要高。因此，如果通過實施進一步審計程序獲取的審計證據(jù)與初始評估獲取的審計證據(jù)相矛盾，注冊會計師應(yīng)當修正風險評估結(jié)果，并相應(yīng)修改原計劃實施的進一步審計程序。
因此，評估重大錯報風險與了解被審計單位及其環(huán)境一樣，也是一個連續(xù)和動態(tài)地收集、更新與分析信息的過程，貫穿于整個審計過程的始終。