(二)單項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備：計(jì)提資產(chǎn)減值應(yīng)該確定資產(chǎn)的賬面價(jià)值和資產(chǎn)的可收回金額，關(guān)鍵是確定資產(chǎn)的可收回金額。資產(chǎn)可收回金額是指資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者。
2)折現(xiàn)率
折現(xiàn)率是反映當(dāng)前市場貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。該折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時(shí)所要求的必要報(bào)酬率。確定折現(xiàn)率時(shí)應(yīng)注意：
①在預(yù)計(jì)資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量時(shí)已經(jīng)對(duì)資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的影響作了調(diào)整的，估計(jì)折現(xiàn)率不需要考慮這些特定風(fēng)險(xiǎn)。
②如果用于估計(jì)折現(xiàn)率的基礎(chǔ)是稅后的，應(yīng)當(dāng)將其調(diào)整為稅前的折現(xiàn)率。
③如果特定資產(chǎn)的報(bào)酬率難以從市場上直接獲得，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用替代報(bào)酬率以估計(jì)折現(xiàn)率。在實(shí)務(wù)中，企業(yè)可以考慮對(duì)加權(quán)平均資本成本、增量借款利率或其他相關(guān)市場利率進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整后，作為替代報(bào)酬率。
【例7】計(jì)算確定資產(chǎn)的可收回金額
2007年12月31日，甲公司對(duì)一輛貨運(yùn)汽車進(jìn)行檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)，該貨運(yùn)汽車因市場環(huán)境變化可能發(fā)生減值。此貨運(yùn)汽車的公允價(jià)值為10萬元，可歸屬于該貨運(yùn)汽車的處置費(fèi)用為0.5萬元;預(yù)計(jì)尚可使用3年，預(yù)計(jì)其在未來2年內(nèi)每年年末產(chǎn)生的現(xiàn)金流量分別為：4.8萬元、4萬元;第3年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量以及使用壽命結(jié)束時(shí)處置形成的現(xiàn)金流量合計(jì)為4.5萬元。綜合考慮貨幣時(shí)間價(jià)值及相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)確定折現(xiàn)率為10%。則可收回金額計(jì)算如下:
①貨運(yùn)汽車的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額=10—0.5=9.5(萬元)
②貨運(yùn)汽車預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=4.8/(1+10%)+4/(1+10%)2+4.5/(1+10%)3=4.36+3.31+3.38=11.05(萬元)
③根據(jù)孰高原則，該貨運(yùn)汽車的可收回金額為11.05萬元。
2.計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
(1)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)的賬面價(jià)值是資產(chǎn)成本扣減累計(jì)折舊和累計(jì)減值準(zhǔn)備后的金額。
(2)資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。這個(gè)規(guī)定主要是為了防止企業(yè)以此作為盈余管理的手段。
【例8】甲公司有關(guān)貨運(yùn)汽車的購入和使用情況如下：
①2006年12月20日甲公司購入一輛貨運(yùn)汽車，用銀行存款支付的買價(jià)和相關(guān)稅費(fèi)為20.8萬元。
借：固定資產(chǎn) 20.8
貸：銀行存款 20.8
②從2007年1月起計(jì)提折舊。假設(shè)該貨運(yùn)汽車的預(yù)計(jì)使用年限5年，預(yù)計(jì)凈殘值0.8萬元，按直線法計(jì)提折舊。為簡化，2007年年末計(jì)提折舊如下：
2007年計(jì)提折舊額=(20.8-0.8)÷5=4(萬元)
借：其他業(yè)務(wù)成本 4
貸：累計(jì)折舊 4
注：假設(shè)貨運(yùn)收入計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入。
③2007年年末計(jì)提減值準(zhǔn)備。假設(shè)2007年年末該貨運(yùn)汽車未出現(xiàn)減值的跡象，不計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
④2008年末計(jì)提2008年折舊：
借：其他業(yè)務(wù)成本 4
貸：累計(jì)折舊 4
⑤2008年末計(jì)提減值
2008年12月31日，甲公司對(duì)該貨運(yùn)汽車進(jìn)行檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)該貨運(yùn)汽車因市場環(huán)境變化可能發(fā)生減值。經(jīng)測算該貨運(yùn)汽車的可收回金額為11.05萬元。因該貨運(yùn)汽車的賬面價(jià)值為12.8萬元(20.8-4×2)，高于其可收回金額11.05萬元，應(yīng)計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備1.75萬元(12.8-11.05)：
借：資產(chǎn)減值損失 1.75
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 1.75
⑥2009年末計(jì)提2009年折舊
計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后，2009年初固定資產(chǎn)凈額為11.05萬元，假設(shè)預(yù)計(jì)使用年限為3年，預(yù)計(jì)凈殘值為0.01萬元，則2009年應(yīng)計(jì)提折舊額=(11.05-0.01)/3=3.68(萬元)。
借：其他業(yè)務(wù)成本 3.68
貸：累計(jì)折舊 3.68
如果以后年度造成固定資產(chǎn)減值的因素消失，固定資產(chǎn)價(jià)值回升，按照新準(zhǔn)則規(guī)定，已計(jì)提的減值不得轉(zhuǎn)回。
2)折現(xiàn)率
折現(xiàn)率是反映當(dāng)前市場貨幣時(shí)間價(jià)值和資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。該折現(xiàn)率是企業(yè)在購置或者投資資產(chǎn)時(shí)所要求的必要報(bào)酬率。確定折現(xiàn)率時(shí)應(yīng)注意：
①在預(yù)計(jì)資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量時(shí)已經(jīng)對(duì)資產(chǎn)特定風(fēng)險(xiǎn)的影響作了調(diào)整的，估計(jì)折現(xiàn)率不需要考慮這些特定風(fēng)險(xiǎn)。
②如果用于估計(jì)折現(xiàn)率的基礎(chǔ)是稅后的，應(yīng)當(dāng)將其調(diào)整為稅前的折現(xiàn)率。
③如果特定資產(chǎn)的報(bào)酬率難以從市場上直接獲得，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用替代報(bào)酬率以估計(jì)折現(xiàn)率。在實(shí)務(wù)中，企業(yè)可以考慮對(duì)加權(quán)平均資本成本、增量借款利率或其他相關(guān)市場利率進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整后，作為替代報(bào)酬率。
【例7】計(jì)算確定資產(chǎn)的可收回金額
2007年12月31日，甲公司對(duì)一輛貨運(yùn)汽車進(jìn)行檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)，該貨運(yùn)汽車因市場環(huán)境變化可能發(fā)生減值。此貨運(yùn)汽車的公允價(jià)值為10萬元，可歸屬于該貨運(yùn)汽車的處置費(fèi)用為0.5萬元;預(yù)計(jì)尚可使用3年，預(yù)計(jì)其在未來2年內(nèi)每年年末產(chǎn)生的現(xiàn)金流量分別為：4.8萬元、4萬元;第3年產(chǎn)生的現(xiàn)金流量以及使用壽命結(jié)束時(shí)處置形成的現(xiàn)金流量合計(jì)為4.5萬元。綜合考慮貨幣時(shí)間價(jià)值及相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)確定折現(xiàn)率為10%。則可收回金額計(jì)算如下:
①貨運(yùn)汽車的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額=10—0.5=9.5(萬元)
②貨運(yùn)汽車預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值=4.8/(1+10%)+4/(1+10%)2+4.5/(1+10%)3=4.36+3.31+3.38=11.05(萬元)
③根據(jù)孰高原則，該貨運(yùn)汽車的可收回金額為11.05萬元。
2.計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
(1)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)的賬面價(jià)值是資產(chǎn)成本扣減累計(jì)折舊和累計(jì)減值準(zhǔn)備后的金額。
(2)資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。這個(gè)規(guī)定主要是為了防止企業(yè)以此作為盈余管理的手段。
【例8】甲公司有關(guān)貨運(yùn)汽車的購入和使用情況如下：
①2006年12月20日甲公司購入一輛貨運(yùn)汽車，用銀行存款支付的買價(jià)和相關(guān)稅費(fèi)為20.8萬元。
借：固定資產(chǎn) 20.8
貸：銀行存款 20.8
②從2007年1月起計(jì)提折舊。假設(shè)該貨運(yùn)汽車的預(yù)計(jì)使用年限5年，預(yù)計(jì)凈殘值0.8萬元，按直線法計(jì)提折舊。為簡化，2007年年末計(jì)提折舊如下：
2007年計(jì)提折舊額=(20.8-0.8)÷5=4(萬元)
借：其他業(yè)務(wù)成本 4
貸：累計(jì)折舊 4
注：假設(shè)貨運(yùn)收入計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入。
③2007年年末計(jì)提減值準(zhǔn)備。假設(shè)2007年年末該貨運(yùn)汽車未出現(xiàn)減值的跡象，不計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
④2008年末計(jì)提2008年折舊：
借：其他業(yè)務(wù)成本 4
貸：累計(jì)折舊 4
⑤2008年末計(jì)提減值
2008年12月31日，甲公司對(duì)該貨運(yùn)汽車進(jìn)行檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)該貨運(yùn)汽車因市場環(huán)境變化可能發(fā)生減值。經(jīng)測算該貨運(yùn)汽車的可收回金額為11.05萬元。因該貨運(yùn)汽車的賬面價(jià)值為12.8萬元(20.8-4×2)，高于其可收回金額11.05萬元，應(yīng)計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備1.75萬元(12.8-11.05)：
借：資產(chǎn)減值損失 1.75
貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 1.75
⑥2009年末計(jì)提2009年折舊
計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后，2009年初固定資產(chǎn)凈額為11.05萬元，假設(shè)預(yù)計(jì)使用年限為3年，預(yù)計(jì)凈殘值為0.01萬元，則2009年應(yīng)計(jì)提折舊額=(11.05-0.01)/3=3.68(萬元)。
借：其他業(yè)務(wù)成本 3.68
貸：累計(jì)折舊 3.68
如果以后年度造成固定資產(chǎn)減值的因素消失，固定資產(chǎn)價(jià)值回升，按照新準(zhǔn)則規(guī)定，已計(jì)提的減值不得轉(zhuǎn)回。