第七章：企業(yè)合并會(huì)計(jì)（二） ——購(gòu)并日的合并會(huì)計(jì)報(bào)表
第一節(jié) 合并會(huì)計(jì)報(bào)表概述
一、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的特點(diǎn)：概念及特點(diǎn)詳見(jiàn)課本
二、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并理論
合并理論是指如何認(rèn)為指導(dǎo)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的觀點(diǎn)。通俗地講，是指應(yīng)當(dāng)站在怎樣的立場(chǎng)上來(lái)認(rèn)識(shí)母公司與子公司的關(guān)系，從而合理地確定合并的范圍和合并的方法。
（一）母公司理論
（二）實(shí)體理論
（三）所有權(quán)理論
三、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍
我國(guó)的《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》采用的是母公司理論，由此相應(yīng)地以被投資企業(yè)是否被母公司控制作為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確定合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍。
（一）應(yīng)納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的企業(yè)范圍
1.母公司擁有半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)。（量的要求）
權(quán)益性資本是指對(duì)企業(yè)擁有投票權(quán)、并能夠據(jù)此參與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理決策的資本，如股份制企業(yè)中的普通股，有限責(zé)任公司中的投資者出資額等。當(dāng)母公司擁有被投資企業(yè)50％以上股份時(shí)，母公司就擁有對(duì)該被投資企業(yè)的控制權(quán)，能夠操縱股東大會(huì)對(duì)被投資企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)施控制。對(duì)于母公司擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上的權(quán)益性資本，又可以具體分為以下三種情況：直接擁有；（2）間接擁有；（3）混合擁有
2.被母公司控制的其他被投資企業(yè)。（質(zhì)的要求）
具體又可表現(xiàn)為以下幾種情況：（1）與被投資企業(yè)的其他投資得達(dá)成協(xié)議，并通過(guò)此協(xié)議持有該被投資企業(yè)半數(shù)以上的表決權(quán)。（2）根據(jù)章程或協(xié)議，有權(quán)控制企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策。（3）有權(quán)任免公司董事會(huì)等類(lèi)似權(quán)力機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。（4）在公司董事會(huì)或類(lèi)似權(quán)力機(jī)構(gòu)中擁有半數(shù)以上的投票權(quán)。
（二）不納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的企業(yè)范圍 2002年已經(jīng)考過(guò)簡(jiǎn)答題目。6個(gè)小項(xiàng)
四、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的種類(lèi)
（一）按照其經(jīng)濟(jì)內(nèi)容分類(lèi)：合并資產(chǎn)負(fù)債表 合并利潤(rùn)表 合并利潤(rùn)分配表 合并現(xiàn)金流量表
（二）按照 其編制時(shí)間分類(lèi)
1.控制權(quán)取得日合并會(huì)計(jì)報(bào)表（并購(gòu)日合并會(huì)計(jì)報(bào)表），只需編制合并資產(chǎn)負(fù)債表，性編制
2.控制權(quán)取得日后合并會(huì)計(jì)報(bào)表（并購(gòu)日后合并會(huì)計(jì)報(bào)表），包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表、合并利潤(rùn)分配表和合并現(xiàn)金流量表，連續(xù)性編制。2002年全國(guó)多選題目。
五、合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制的原則和方法
（一）合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制原則
A、 真實(shí)性原則； B、完整性原則； C、及時(shí)性原則；
D、以個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)原則； E、一體性原則； F、重要性原則。
（二）合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制方法——主要采用購(gòu)買(mǎi)法和權(quán)益集合法。
1、購(gòu)買(mǎi)法
2.權(quán)益集合法
（三）合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制程序
第二節(jié) 控制權(quán)取得日合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制
一、購(gòu)買(mǎi)法下控制權(quán)取得日合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制
（一）母公司擁有子公司全部股權(quán)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制
母公司購(gòu)買(mǎi)正在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的子公司的全部股權(quán)，其支付的購(gòu)買(mǎi)價(jià)（或稱(chēng)投資成本）可能高于、低于或者等于子公司凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值，列表說(shuō)明如下：
購(gòu)買(mǎi)子公司全部股權(quán)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制
情況 處理方法 分錄
母公司以賬面價(jià)值購(gòu)入子公司全部股權(quán) 應(yīng)當(dāng)將母公司對(duì)子公司的投資與子公司的全部所有者權(quán)益加以抵銷(xiāo)。 借：所有者權(quán)益項(xiàng)目（子公司賬面價(jià)值）貸：長(zhǎng)期投資-某子公司
母公司以高于賬面價(jià)值購(gòu)入子公司全部股權(quán) 國(guó)外一般把這部分差額視為商譽(yù)來(lái)處理，而我國(guó)要求作為合并價(jià)差來(lái)處理?！逗喜?huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》明確指出：“抵銷(xiāo)時(shí)發(fā)生的合并價(jià)差，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中以‘合并價(jià)差’項(xiàng)目在‘長(zhǎng)期投資’項(xiàng)目中單獨(dú)反映。”同時(shí)將高估或低估的資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目調(diào)整為其公允價(jià)值，公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額記入合并價(jià)差。 借：所有者權(quán)益項(xiàng)目（子公司賬面價(jià)值） 合并價(jià)差貸：長(zhǎng)期投資-某子公司借：資產(chǎn)項(xiàng)目（公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額）貸：負(fù)債項(xiàng)目（同上） 合并價(jià)差
母公司以低于賬面價(jià)值的投資成本購(gòu)入子公司全部股權(quán) 對(duì)于母公司投資成本低于子公司全部股權(quán)賬面價(jià)值的差額，作為合并價(jià)差來(lái)處理，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中以“合并價(jià)差”項(xiàng)目在長(zhǎng)期投資項(xiàng)目中單獨(dú)反映（以負(fù)數(shù)表示）。，同時(shí)將高估或低估的資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目調(diào)整為其公允價(jià)值，公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額記入合并價(jià)差。 借：所有者權(quán)益項(xiàng)目（子公司賬面價(jià)值） 貸：長(zhǎng)期投資-某子公司合并價(jià)差借：資產(chǎn)項(xiàng)目（公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額）貸：負(fù)債項(xiàng)目（同上） 合并價(jià)差。
第一節(jié) 合并會(huì)計(jì)報(bào)表概述
一、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的特點(diǎn)：概念及特點(diǎn)詳見(jiàn)課本
二、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并理論
合并理論是指如何認(rèn)為指導(dǎo)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的觀點(diǎn)。通俗地講，是指應(yīng)當(dāng)站在怎樣的立場(chǎng)上來(lái)認(rèn)識(shí)母公司與子公司的關(guān)系，從而合理地確定合并的范圍和合并的方法。
（一）母公司理論
（二）實(shí)體理論
（三）所有權(quán)理論
三、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍
我國(guó)的《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》采用的是母公司理論，由此相應(yīng)地以被投資企業(yè)是否被母公司控制作為標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確定合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍。
（一）應(yīng)納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的企業(yè)范圍
1.母公司擁有半數(shù)以上權(quán)益性資本的被投資企業(yè)。（量的要求）
權(quán)益性資本是指對(duì)企業(yè)擁有投票權(quán)、并能夠據(jù)此參與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理決策的資本，如股份制企業(yè)中的普通股，有限責(zé)任公司中的投資者出資額等。當(dāng)母公司擁有被投資企業(yè)50％以上股份時(shí)，母公司就擁有對(duì)該被投資企業(yè)的控制權(quán)，能夠操縱股東大會(huì)對(duì)被投資企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)實(shí)施控制。對(duì)于母公司擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上的權(quán)益性資本，又可以具體分為以下三種情況：直接擁有；（2）間接擁有；（3）混合擁有
2.被母公司控制的其他被投資企業(yè)。（質(zhì)的要求）
具體又可表現(xiàn)為以下幾種情況：（1）與被投資企業(yè)的其他投資得達(dá)成協(xié)議，并通過(guò)此協(xié)議持有該被投資企業(yè)半數(shù)以上的表決權(quán)。（2）根據(jù)章程或協(xié)議，有權(quán)控制企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策。（3）有權(quán)任免公司董事會(huì)等類(lèi)似權(quán)力機(jī)構(gòu)的多數(shù)成員。（4）在公司董事會(huì)或類(lèi)似權(quán)力機(jī)構(gòu)中擁有半數(shù)以上的投票權(quán)。
（二）不納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表的企業(yè)范圍 2002年已經(jīng)考過(guò)簡(jiǎn)答題目。6個(gè)小項(xiàng)
四、合并會(huì)計(jì)報(bào)表的種類(lèi)
（一）按照其經(jīng)濟(jì)內(nèi)容分類(lèi)：合并資產(chǎn)負(fù)債表 合并利潤(rùn)表 合并利潤(rùn)分配表 合并現(xiàn)金流量表
（二）按照 其編制時(shí)間分類(lèi)
1.控制權(quán)取得日合并會(huì)計(jì)報(bào)表（并購(gòu)日合并會(huì)計(jì)報(bào)表），只需編制合并資產(chǎn)負(fù)債表，性編制
2.控制權(quán)取得日后合并會(huì)計(jì)報(bào)表（并購(gòu)日后合并會(huì)計(jì)報(bào)表），包括合并資產(chǎn)負(fù)債表、合并利潤(rùn)表、合并利潤(rùn)分配表和合并現(xiàn)金流量表，連續(xù)性編制。2002年全國(guó)多選題目。
五、合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制的原則和方法
（一）合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制原則
A、 真實(shí)性原則； B、完整性原則； C、及時(shí)性原則；
D、以個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表為基礎(chǔ)原則； E、一體性原則； F、重要性原則。
（二）合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制方法——主要采用購(gòu)買(mǎi)法和權(quán)益集合法。
1、購(gòu)買(mǎi)法
2.權(quán)益集合法
（三）合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制程序
第二節(jié) 控制權(quán)取得日合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制
一、購(gòu)買(mǎi)法下控制權(quán)取得日合并資產(chǎn)負(fù)債表的編制
（一）母公司擁有子公司全部股權(quán)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制
母公司購(gòu)買(mǎi)正在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的子公司的全部股權(quán)，其支付的購(gòu)買(mǎi)價(jià)（或稱(chēng)投資成本）可能高于、低于或者等于子公司凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值，列表說(shuō)明如下：
購(gòu)買(mǎi)子公司全部股權(quán)的合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制
情況 處理方法 分錄
母公司以賬面價(jià)值購(gòu)入子公司全部股權(quán) 應(yīng)當(dāng)將母公司對(duì)子公司的投資與子公司的全部所有者權(quán)益加以抵銷(xiāo)。 借：所有者權(quán)益項(xiàng)目（子公司賬面價(jià)值）貸：長(zhǎng)期投資-某子公司
母公司以高于賬面價(jià)值購(gòu)入子公司全部股權(quán) 國(guó)外一般把這部分差額視為商譽(yù)來(lái)處理，而我國(guó)要求作為合并價(jià)差來(lái)處理?！逗喜?huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》明確指出：“抵銷(xiāo)時(shí)發(fā)生的合并價(jià)差，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中以‘合并價(jià)差’項(xiàng)目在‘長(zhǎng)期投資’項(xiàng)目中單獨(dú)反映。”同時(shí)將高估或低估的資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目調(diào)整為其公允價(jià)值，公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額記入合并價(jià)差。 借：所有者權(quán)益項(xiàng)目（子公司賬面價(jià)值） 合并價(jià)差貸：長(zhǎng)期投資-某子公司借：資產(chǎn)項(xiàng)目（公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額）貸：負(fù)債項(xiàng)目（同上） 合并價(jià)差
母公司以低于賬面價(jià)值的投資成本購(gòu)入子公司全部股權(quán) 對(duì)于母公司投資成本低于子公司全部股權(quán)賬面價(jià)值的差額，作為合并價(jià)差來(lái)處理，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中以“合并價(jià)差”項(xiàng)目在長(zhǎng)期投資項(xiàng)目中單獨(dú)反映（以負(fù)數(shù)表示）。，同時(shí)將高估或低估的資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目調(diào)整為其公允價(jià)值，公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額記入合并價(jià)差。 借：所有者權(quán)益項(xiàng)目（子公司賬面價(jià)值） 貸：長(zhǎng)期投資-某子公司合并價(jià)差借：資產(chǎn)項(xiàng)目（公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額）貸：負(fù)債項(xiàng)目（同上） 合并價(jià)差。