第七章 企業(yè)合并會計（二）——構并日的合并會計報表
第一節(jié) 合并會計報表概述
一、合并會計報表的特點
合并會計報表，是指將母公司和子公司形成的企業(yè)集團作為一個會計主體，由母公司根據(jù)母公司和子公司的個別單位會計報表編制的，綜合反映企業(yè)集團集體經(jīng)營成果、財務狀況以及財務變動情況（現(xiàn)金流量情況）的會計報表。
特點：第一，合并會計報表的主體是經(jīng)濟意義上的復合會計主體。
第二，合并會計報表由企業(yè)集團中對其他企業(yè)有控制權的總公司或母公司編制。
第三，合并會計報表是以個別會計報表為基礎編制的。
第四，合并會計報表有其獨特的編制方法。比如編制抵銷分錄、運用合并工作底稿等。
二、合并會計報表的合并理論
所謂合并理論，是指如何認識指導合并會計報表的觀點。通俗地講，是指應當站在怎樣的立場上來認識母公司與子公司的關系，從而合理地確定合并的范圍和合并的方法。
指導編制合并會計報表的合并理論，比較流行的有三種：母公司理論、實體理論和所有權理論。
（一）母公司理論
母公司理論，是指站在母公司股東的立場上，將合并會計報表視為母公司本身會計報表反映范圍的擴大，是母公司會計報表的擴充。
母公司理論包括兩個基本要點：
1、強調(diào)母公司股東的利益。將少數(shù)股東權益視為整個企業(yè)集團的負債，在合并資產(chǎn)負債表中列入負債；只將屬于母公司權益的收益視為整個集團的收益，而對屬于少數(shù)股東權益的收益則視為整個企業(yè)集團的費用，在合并利潤表中列入費用。
2、以是否形成控制作為確定合并范圍的標準。
（二）實體理論
實體理論認為，企業(yè)集團是各成員企業(yè)共同組成的經(jīng)濟聯(lián)合體，企業(yè)集團中各成員企業(yè)的地位是平等的，合并會計報表是整個經(jīng)濟聯(lián)合體的會計報表，編制合并會計報表是為整個經(jīng)濟聯(lián)合體服務的。
在實體理論的指導下，無論是多數(shù)股東權益還是少數(shù)股東權益都應被視為整個企業(yè)集團的股東權益，在合并資產(chǎn)負債表中均作為股東權益來處理；無論是屬于多數(shù)股東權益的收益還是屬于少數(shù)股東權益的收益都應被視為整個企業(yè)集團的收益，在合并利潤表中均作為收益來處理。
（三）所有權理論
所有權理論，是指在編制合并會計報表時，強調(diào)編制合并會計報表的企業(yè)對納入合并范圍的企業(yè)所擁有的所有權。
編制合并會計報表的企業(yè)，對其擁有所有權的企業(yè)的資產(chǎn)、負債和當棋實現(xiàn)的損益，均采用按照其擁有所有權的比例合并計入合并會計報表中。
三、合并會計報表的合并范圍
國際會計準則委員會在有關合并會計報表的準則中采納母公司理論。
美國、英國等國家以母公司理論為合并會計報表的指導理論，而德國等國家則是以實體理論為指導。
（一）應納入合并會計報表的企業(yè)范圍
根據(jù)母公司理論，我國規(guī)定納入合并會計報表范圍的主要包括母公司及母公司擁有半數(shù)以上權益性資本的被投資企業(yè)和被母公司控制的其他被投資企業(yè)
1、母公司擁有半數(shù)以上權益性資本的被投資企業(yè)。權益性資本是指對企業(yè)擁有投票權、并能夠據(jù)此參與企業(yè)經(jīng)營管理決策的資本，如股份制企業(yè)中的普通股，有限責任公司中的投資者出資額等。
（1）母公司直接擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上的權益性資本。
（2）母公司間接擁有半數(shù)以上的權益性資本。
（3）直接和間接方式合計擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上的權益性資本。（混合擁有）
2、被母公司控制的其他被投資企業(yè)。
（1）與被投資企業(yè)的其他投資者達成協(xié)議，并通過此協(xié)議持有該被投資企業(yè)半數(shù)以上的表決權。
（2）根據(jù)章程或協(xié)議，有權控制企業(yè)的財物和經(jīng)營政策。
（3）有權任免公司董事會等類似權益機構的多數(shù)成員。
（4）在公司董事會或類似權益機構中擁有半數(shù)以上的投票權。
（二）不納入合并會計報表的企業(yè)范圍
1、已準備關、停、并、轉的子公司。
2、按照破產(chǎn)程序，已宣告被清理整頓的子公司。
3、已宣告破產(chǎn)的子公司。
4、準備近期出售而短期持有其半數(shù)以上的權益性資本的子公司。
5、受所在國外匯管制及其他管制，資金調(diào)度受到限制的境外子公司。
四、合并會計報表的種類
合并會計報表可以按照不同的標準進行不同的分類。
第一節(jié) 合并會計報表概述
一、合并會計報表的特點
合并會計報表，是指將母公司和子公司形成的企業(yè)集團作為一個會計主體，由母公司根據(jù)母公司和子公司的個別單位會計報表編制的，綜合反映企業(yè)集團集體經(jīng)營成果、財務狀況以及財務變動情況（現(xiàn)金流量情況）的會計報表。
特點：第一，合并會計報表的主體是經(jīng)濟意義上的復合會計主體。
第二，合并會計報表由企業(yè)集團中對其他企業(yè)有控制權的總公司或母公司編制。
第三，合并會計報表是以個別會計報表為基礎編制的。
第四，合并會計報表有其獨特的編制方法。比如編制抵銷分錄、運用合并工作底稿等。
二、合并會計報表的合并理論
所謂合并理論，是指如何認識指導合并會計報表的觀點。通俗地講，是指應當站在怎樣的立場上來認識母公司與子公司的關系，從而合理地確定合并的范圍和合并的方法。
指導編制合并會計報表的合并理論，比較流行的有三種：母公司理論、實體理論和所有權理論。
（一）母公司理論
母公司理論，是指站在母公司股東的立場上，將合并會計報表視為母公司本身會計報表反映范圍的擴大，是母公司會計報表的擴充。
母公司理論包括兩個基本要點：
1、強調(diào)母公司股東的利益。將少數(shù)股東權益視為整個企業(yè)集團的負債，在合并資產(chǎn)負債表中列入負債；只將屬于母公司權益的收益視為整個集團的收益，而對屬于少數(shù)股東權益的收益則視為整個企業(yè)集團的費用，在合并利潤表中列入費用。
2、以是否形成控制作為確定合并范圍的標準。
（二）實體理論
實體理論認為，企業(yè)集團是各成員企業(yè)共同組成的經(jīng)濟聯(lián)合體，企業(yè)集團中各成員企業(yè)的地位是平等的，合并會計報表是整個經(jīng)濟聯(lián)合體的會計報表，編制合并會計報表是為整個經(jīng)濟聯(lián)合體服務的。
在實體理論的指導下，無論是多數(shù)股東權益還是少數(shù)股東權益都應被視為整個企業(yè)集團的股東權益，在合并資產(chǎn)負債表中均作為股東權益來處理；無論是屬于多數(shù)股東權益的收益還是屬于少數(shù)股東權益的收益都應被視為整個企業(yè)集團的收益，在合并利潤表中均作為收益來處理。
（三）所有權理論
所有權理論，是指在編制合并會計報表時，強調(diào)編制合并會計報表的企業(yè)對納入合并范圍的企業(yè)所擁有的所有權。
編制合并會計報表的企業(yè)，對其擁有所有權的企業(yè)的資產(chǎn)、負債和當棋實現(xiàn)的損益，均采用按照其擁有所有權的比例合并計入合并會計報表中。
三、合并會計報表的合并范圍
國際會計準則委員會在有關合并會計報表的準則中采納母公司理論。
美國、英國等國家以母公司理論為合并會計報表的指導理論，而德國等國家則是以實體理論為指導。
（一）應納入合并會計報表的企業(yè)范圍
根據(jù)母公司理論，我國規(guī)定納入合并會計報表范圍的主要包括母公司及母公司擁有半數(shù)以上權益性資本的被投資企業(yè)和被母公司控制的其他被投資企業(yè)
1、母公司擁有半數(shù)以上權益性資本的被投資企業(yè)。權益性資本是指對企業(yè)擁有投票權、并能夠據(jù)此參與企業(yè)經(jīng)營管理決策的資本，如股份制企業(yè)中的普通股，有限責任公司中的投資者出資額等。
（1）母公司直接擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上的權益性資本。
（2）母公司間接擁有半數(shù)以上的權益性資本。
（3）直接和間接方式合計擁有被投資企業(yè)半數(shù)以上的權益性資本。（混合擁有）
2、被母公司控制的其他被投資企業(yè)。
（1）與被投資企業(yè)的其他投資者達成協(xié)議，并通過此協(xié)議持有該被投資企業(yè)半數(shù)以上的表決權。
（2）根據(jù)章程或協(xié)議，有權控制企業(yè)的財物和經(jīng)營政策。
（3）有權任免公司董事會等類似權益機構的多數(shù)成員。
（4）在公司董事會或類似權益機構中擁有半數(shù)以上的投票權。
（二）不納入合并會計報表的企業(yè)范圍
1、已準備關、停、并、轉的子公司。
2、按照破產(chǎn)程序，已宣告被清理整頓的子公司。
3、已宣告破產(chǎn)的子公司。
4、準備近期出售而短期持有其半數(shù)以上的權益性資本的子公司。
5、受所在國外匯管制及其他管制，資金調(diào)度受到限制的境外子公司。
四、合并會計報表的種類
合并會計報表可以按照不同的標準進行不同的分類。