第六節(jié) 金融資產(chǎn)減值
一、金融資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價值進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備。
二、金融資產(chǎn)減值損失的計量
項目 計提減值準(zhǔn)備 減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回
金融資產(chǎn)減值損失的計量 持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項 發(fā)生減值時，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計入當(dāng)期損益。 如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價值已恢復(fù)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計入當(dāng)期損益(沖減資產(chǎn)減值損失)
可供出售金融資產(chǎn) 發(fā)生減值時，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，原直接計入所有者權(quán)益的因公允價值下降形成的累計損失，也應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益 可供出售債務(wù)工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與原減值損失確認(rèn)后發(fā)生的事項有關(guān)的，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計入當(dāng)期損益(沖減資產(chǎn)減值損失)
可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉(zhuǎn)回，公允價值上升計入資本公積
長期股權(quán)投資(不具有控制、共同控制或重大影響，在活躍市場上沒有報價，公允價值不能可靠計量的投資) 發(fā)生減值時，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計入當(dāng)期損益 不得轉(zhuǎn)回
(一)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項減值損失的計量
1.持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至預(yù)計未來現(xiàn)金流量(不包括尚未發(fā)生的未來信用損失)現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計入當(dāng)期損益。
2.對于存在大量性質(zhì)類似且以攤余成本后續(xù)計量的金融資產(chǎn)的企業(yè)，在考慮金融資產(chǎn)減值測試時，應(yīng)當(dāng)先將單項金額重大的金融資產(chǎn)區(qū)分開來，單獨進(jìn)行減值測試。
3.對持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項等金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項有關(guān)(如債務(wù)人的信用評級已提高等)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計入當(dāng)期損益。但是，該轉(zhuǎn)回后的賬面價值不應(yīng)當(dāng)超過假定不計提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。
4.外幣金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值應(yīng)先按外幣確定，在計量減值時再按資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折成為記賬本位幣反映的金額。該項金額小于相關(guān)外幣金融資產(chǎn)以記賬本位幣反映的賬面價值的部分，確認(rèn)為減值損失，計入當(dāng)期損益。
(二)可供出售金融資產(chǎn)減值損失的計量
1.資產(chǎn)負(fù)債表日減值
借：資產(chǎn)減值損失
貸：資本公積—其他資本公積(從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出原計入資本公積的累計損失金額)
可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動
2.減值損失轉(zhuǎn)回
(1)若可供出售金融資產(chǎn)為債務(wù)工具
借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動
貸：資產(chǎn)減值損失
(2)若可供出售金融資產(chǎn)為股票等權(quán)益工具投資
借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動
貸：資本公積——其他資本公積
【例題11】2007年12月1日，A公司從證券市場上購入B公司的股票作為可供出售金融資產(chǎn)。實際支付款項100萬元(含相關(guān)稅費5萬元)。2007年12月31日，該可供出售金融資產(chǎn)的公允價值為95萬元。2008年3月31日，其公允價值為60萬元，而且還會下跌。
• 要求：編制上述有關(guān)業(yè)務(wù)的會計分錄。
• 【答案】
• (1)2007年12月1日
• 借：可供出售金融資產(chǎn)—成本100
• 貸：銀行存款 100
• (2)2007年12月31日
• 借：資本公積—其他資本公積 5
• 貸：可供出售金融資產(chǎn)
• —公允價值變動 5
• (3)2008年3月31日
• 借：資產(chǎn)減值損失 40
• 貸：資本公積
• —其他資本公積 5
• 可供出售金融資產(chǎn)
• —公允價值變動 35
一、金融資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)
企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價值進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備。
二、金融資產(chǎn)減值損失的計量
項目 計提減值準(zhǔn)備 減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回
金融資產(chǎn)減值損失的計量 持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項 發(fā)生減值時，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計入當(dāng)期損益。 如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價值已恢復(fù)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計入當(dāng)期損益(沖減資產(chǎn)減值損失)
可供出售金融資產(chǎn) 發(fā)生減值時，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，原直接計入所有者權(quán)益的因公允價值下降形成的累計損失，也應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出，計入當(dāng)期損益 可供出售債務(wù)工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與原減值損失確認(rèn)后發(fā)生的事項有關(guān)的，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計入當(dāng)期損益(沖減資產(chǎn)減值損失)
可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉(zhuǎn)回，公允價值上升計入資本公積
長期股權(quán)投資(不具有控制、共同控制或重大影響，在活躍市場上沒有報價，公允價值不能可靠計量的投資) 發(fā)生減值時，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計入當(dāng)期損益 不得轉(zhuǎn)回
(一)持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項減值損失的計量
1.持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，應(yīng)當(dāng)將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至預(yù)計未來現(xiàn)金流量(不包括尚未發(fā)生的未來信用損失)現(xiàn)值，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計入當(dāng)期損益。
2.對于存在大量性質(zhì)類似且以攤余成本后續(xù)計量的金融資產(chǎn)的企業(yè)，在考慮金融資產(chǎn)減值測試時，應(yīng)當(dāng)先將單項金額重大的金融資產(chǎn)區(qū)分開來，單獨進(jìn)行減值測試。
3.對持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項等金融資產(chǎn)確認(rèn)減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價值已恢復(fù)，且客觀上與確認(rèn)該損失后發(fā)生的事項有關(guān)(如債務(wù)人的信用評級已提高等)，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計入當(dāng)期損益。但是，該轉(zhuǎn)回后的賬面價值不應(yīng)當(dāng)超過假定不計提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。
4.外幣金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值應(yīng)先按外幣確定，在計量減值時再按資產(chǎn)負(fù)債表日即期匯率折成為記賬本位幣反映的金額。該項金額小于相關(guān)外幣金融資產(chǎn)以記賬本位幣反映的賬面價值的部分，確認(rèn)為減值損失，計入當(dāng)期損益。
(二)可供出售金融資產(chǎn)減值損失的計量
1.資產(chǎn)負(fù)債表日減值
借：資產(chǎn)減值損失
貸：資本公積—其他資本公積(從所有者權(quán)益中轉(zhuǎn)出原計入資本公積的累計損失金額)
可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動
2.減值損失轉(zhuǎn)回
(1)若可供出售金融資產(chǎn)為債務(wù)工具
借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動
貸：資產(chǎn)減值損失
(2)若可供出售金融資產(chǎn)為股票等權(quán)益工具投資
借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價值變動
貸：資本公積——其他資本公積
【例題11】2007年12月1日，A公司從證券市場上購入B公司的股票作為可供出售金融資產(chǎn)。實際支付款項100萬元(含相關(guān)稅費5萬元)。2007年12月31日，該可供出售金融資產(chǎn)的公允價值為95萬元。2008年3月31日，其公允價值為60萬元，而且還會下跌。
• 要求：編制上述有關(guān)業(yè)務(wù)的會計分錄。
• 【答案】
• (1)2007年12月1日
• 借：可供出售金融資產(chǎn)—成本100
• 貸：銀行存款 100
• (2)2007年12月31日
• 借：資本公積—其他資本公積 5
• 貸：可供出售金融資產(chǎn)
• —公允價值變動 5
• (3)2008年3月31日
• 借：資產(chǎn)減值損失 40
• 貸：資本公積
• —其他資本公積 5
• 可供出售金融資產(chǎn)
• —公允價值變動 35