第五節(jié) 債務重組的核算
一、債務重組方式
(一)以資產(chǎn)清償債務
(二)將債務轉(zhuǎn)為資本
(三)修改其他債務條件
(四)以上三種方式的組合
二、債務重組的會計處理
(一)以現(xiàn)金清償債務
債務人以現(xiàn)金清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益。
債權(quán)人應當將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。
(二)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務
債務人應當將重組債務的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，計入當期損益。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額，計入當期損益。
非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額，應當分別不同情況進行處理：
1. 非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的，應當視同銷售處理，根據(jù)本書“第十三章 收入”相關(guān)規(guī)定，按非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值確認銷售商品收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應的成本。
2. 非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，其公允價值和賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。
3. 非現(xiàn)金資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的，其公允價值和賬面價值的差額，計入投資收益。
債權(quán)人應當對接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，計入當期損益。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。
【例題30】
2007年丙公司從丁公司購入原材料一批，價款共計117萬元(含增值稅)，現(xiàn)丙公司發(fā)生財務困難，無法按約定償還貨款，經(jīng)雙方協(xié)議，丁公司同意丙公司用其產(chǎn)品抵償該筆欠款。抵債產(chǎn)品市價為80萬元，增值稅率為17%，產(chǎn)品成本為68萬元。丁公司已為該筆應收賬款計提壞賬準備10萬元。假定不考慮其他稅費。
【答案】
① 丙公司(債務人)的會計處理：
借：應付賬款117
貸：主營業(yè)務收入 80
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)13.6(80×17%)
營業(yè)外收入——債務重組利得(117-93.6) 23.4
借：主營業(yè)務成本 68
貸：庫存商品 68
② 丁公司(債權(quán)人)的會計處理：
借：庫存商品 80(公允價值)
應交稅費——應交增值稅(進項稅額)13.6
壞賬準備 10
營業(yè)外支出——債務重組損失 13.4
貸：應收賬款 117
【例題31】
(2007年)債權(quán)人接受債務人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務時，不影響債權(quán)人債務重組損失的項目是( )。
A.債權(quán)人計提的壞賬準備 B.債權(quán)人取得的可抵扣增值稅進項稅額
C.債權(quán)人接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值 D.債權(quán)人為取得受讓資產(chǎn)而支付的稅費
【答案】C
【解析】債權(quán)人取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)應該以受讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值入賬，受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值和重組債務的賬面價值之間的差額確認為債務重組損失，非現(xiàn)金資產(chǎn) 的賬面價值不影響債權(quán)人的債務重組損失。
(三)債務轉(zhuǎn)為資本
債務人應當將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認為股本(或者實收資本)，股份的公允價值總額與股本(或者實收資本)之間的差額確認為資本公積。重組債務的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，計入當期損益。采集者退散
債權(quán)人應當將享有股份的公允價值確認為對債務人的投資，重組債權(quán)的賬面余額與股份的公允價值之間的差額，計入當期損益。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。
一、債務重組方式
(一)以資產(chǎn)清償債務
(二)將債務轉(zhuǎn)為資本
(三)修改其他債務條件
(四)以上三種方式的組合
二、債務重組的會計處理
(一)以現(xiàn)金清償債務
債務人以現(xiàn)金清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與實際支付現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益。
債權(quán)人應當將重組債權(quán)的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。
(二)以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務
債務人應當將重組債務的賬面價值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值之間的差額，計入當期損益。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與其賬面價值之間的差額，計入當期損益。
非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額，應當分別不同情況進行處理：
1. 非現(xiàn)金資產(chǎn)為存貨的，應當視同銷售處理，根據(jù)本書“第十三章 收入”相關(guān)規(guī)定，按非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值確認銷售商品收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)相應的成本。
2. 非現(xiàn)金資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，其公允價值和賬面價值的差額，計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。
3. 非現(xiàn)金資產(chǎn)為長期股權(quán)投資的，其公允價值和賬面價值的差額，計入投資收益。
債權(quán)人應當對接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)按其公允價值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值之間的差額，計入當期損益。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。
【例題30】
2007年丙公司從丁公司購入原材料一批，價款共計117萬元(含增值稅)，現(xiàn)丙公司發(fā)生財務困難，無法按約定償還貨款，經(jīng)雙方協(xié)議，丁公司同意丙公司用其產(chǎn)品抵償該筆欠款。抵債產(chǎn)品市價為80萬元，增值稅率為17%，產(chǎn)品成本為68萬元。丁公司已為該筆應收賬款計提壞賬準備10萬元。假定不考慮其他稅費。
【答案】
① 丙公司(債務人)的會計處理：
借：應付賬款117
貸：主營業(yè)務收入 80
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)13.6(80×17%)
營業(yè)外收入——債務重組利得(117-93.6) 23.4
借：主營業(yè)務成本 68
貸：庫存商品 68
② 丁公司(債權(quán)人)的會計處理：
借：庫存商品 80(公允價值)
應交稅費——應交增值稅(進項稅額)13.6
壞賬準備 10
營業(yè)外支出——債務重組損失 13.4
貸：應收賬款 117
【例題31】
(2007年)債權(quán)人接受債務人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務時，不影響債權(quán)人債務重組損失的項目是( )。
A.債權(quán)人計提的壞賬準備 B.債權(quán)人取得的可抵扣增值稅進項稅額
C.債權(quán)人接受的非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值 D.債權(quán)人為取得受讓資產(chǎn)而支付的稅費
【答案】C
【解析】債權(quán)人取得的非現(xiàn)金資產(chǎn)應該以受讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值入賬，受讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值和重組債務的賬面價值之間的差額確認為債務重組損失，非現(xiàn)金資產(chǎn) 的賬面價值不影響債權(quán)人的債務重組損失。
(三)債務轉(zhuǎn)為資本
債務人應當將債權(quán)人放棄債權(quán)而享有股份的面值總額確認為股本(或者實收資本)，股份的公允價值總額與股本(或者實收資本)之間的差額確認為資本公積。重組債務的賬面價值與股份的公允價值總額之間的差額，計入當期損益。采集者退散
債權(quán)人應當將享有股份的公允價值確認為對債務人的投資，重組債權(quán)的賬面余額與股份的公允價值之間的差額，計入當期損益。債權(quán)人已對債權(quán)計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。