金融資產(chǎn)減值損失的計量
（一）持有至到期投資的減值計量
1．會計處理原則
（1）持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，應當將該金融資產(chǎn)的賬面價值減記至預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益。
（2）在計算預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時，采用的折現(xiàn)率應為原實際利率或原合同規(guī)定的利率。
（3）短期應收款項的預計未來現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差很小的，在確定相關減值損失時，可不對其預計未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)。
（4）對于存在大量性質(zhì)類似且以攤余成本后續(xù)計量金融資產(chǎn)的企業(yè)，應當先將單項金額重大的金融資產(chǎn)區(qū)分開來，單獨進行減值測試。如有客觀證據(jù)表明其已發(fā)生減值，應當確認減值損失，計入當期損益。對單項金額不重大的金融資產(chǎn)，可以單獨進行減值測試，或包括在具有類似信用風險特征的金融資產(chǎn)組合中進行減值測試。
（5）對持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產(chǎn)確認減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)價值已恢復，且客觀上與確認該損失后發(fā)生的事項有關（如債務人的信用評級已提高等），原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益。但是，該轉回后的賬面價值不應當超過假定不計提減值準備情況下該金融資產(chǎn)在轉回日的攤余成本。
（6）外幣金融資產(chǎn)在計量減值時，應先按外幣確定折現(xiàn)值，再按資產(chǎn)負債表日的即期匯率折成記賬本位幣額，最后與其賬面記賬本位幣比較認定減值損失。
（7）減值損失計量中計算未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)所采用的折現(xiàn)率應作為后續(xù)利息收入的利率標準。
2．使用的會計科目
（1）資產(chǎn)減值損失
（2）持有至到期投資減值準備
3．一般會計分錄
計提時： 借：資產(chǎn)減值損失
貸：持有至到期投資減值準備
價值轉回時，作相反的會計分錄。
4．例題
南強公司于2004年1月1日購入C公司同日發(fā)行的3年期、年利率為10%、每年末支付利息的債券，并有意持有至到期，債券面值共300萬，。南強公司以315.45萬購入，經(jīng)測算，實際利率為8%。2005年12月1日，C公司由于大筆應收款難以收回，發(fā)生嚴重財務困難，不能按期支付利息。經(jīng)協(xié)商，C公司同意最遲于07年12月1日一次性償付南強公司本息361.5萬元。2006年7月1日C公司收回應收款，并同意按10%的年利率支付拖欠南強公司2005年的債券利息，并按8%的年利率支付2005年的利息在2006年上半年的孳息。南強公司于2007年7月10日收到2005年的利息及其孳息。
要求：請判斷南強公司所持有的C公司債券在2005年12月31日是否發(fā)生減值，若發(fā)生減值，寫出2005年12月31日及2007年7月10日與減值相關的會計分錄。
解：2005年12月1日C公司債券的未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值
3615000÷（1+10%） ≈ 3099280
時間 |
收回金額 |
利息收益 |
溢價攤銷 |
攤余成本 |
現(xiàn)值 |
04-1-1 |
3154500 |
||||
04-12-31 |
300000 |
252360 |
47640 |
3106860 |
|
05-12-31 |
3106860 |
3106860 | |||
07-12-31 |
3615000 |
3099280 | |||
減值準備 |
7580 |
2005年12月31日
借：資產(chǎn)減值損失 7580
貸：持有至到期投資減值準備 7580
2006年7月10日
借：持有至到期投資減值準備 7580
貸：資產(chǎn)減值損失 7580
（二）可供出售金融資產(chǎn)的減值計量
1．可供出售金融資產(chǎn)減值計量原則
（1）可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，原計入“資本公積”的累計損益應當轉出，計入“資產(chǎn)減值損失”；在價值轉回時，不再轉入“資本公積”，直接計入“可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動”。
（2）減值產(chǎn)生的因素消失后，價值的轉回有不同處理
①債務工具：可以轉回，轉回的金額計入“資產(chǎn)減值損失”
②權益工具：
ⅰ、有活躍市場、公允價值可以可靠計量的，可以轉回，轉回的金額計入“資本公積——其他資本公積”，不得通過損益轉回
ⅱ、沒有活躍市場、公允價值不能可靠計量的，或與該權益結算工具投資掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，不得轉回。
2．相關的會計分錄
（1）發(fā)生減值
借：資產(chǎn)減值損失（差額）
貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動（減值金額）
資本公積——其他資本公積（減值前的累計損失）
（1） 減值轉回
債務工具：
借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動（轉回金額）
貸：資產(chǎn)減值損失
可以轉回的權益工具：
借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動（轉回金額）
貸：資本公積——其他資本公積
（三）應收款項的減值計量
1．減值損失的計量：未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值
期限短、時間價值影響小的應收款項可以不折現(xiàn)。
2．計量要點：
（1）對于單項金額較大的，就單獨測試；
（2）對于金額不大的，可單測試也可合并測試；
（3）減值損失確認后，若導致減值的原因已消失，且有證據(jù)表明其價值已恢復，原確認的損失應予轉回。
3．核算方法
（1）直接轉銷法：指在確認壞帳的當期，直接確認壞帳損失的方法。但這種方法不符合權責發(fā)生制原則。
（2）備抵法；要求在每一會計期間，采用一定的方法估計壞帳損失，計入當期費用同時形成壞帳準備。
我國會計準則規(guī)定只能用備抵法。
4．備抵法下的會計處理要點
（1）計提壞帳準備的方法有：帳齡分析法、余額百分比法、賒銷（銷貨）百分比法、個別認定法；
（2）計提壞帳準備的方法在上述方法下由企業(yè)自定；
（3）可以計提壞帳準備的應收款種類：
“應收帳款”、 “其他應收款”、 “長期應收款”三個科目反映的內(nèi)容；
（4）“預付帳款”反映的內(nèi)容只有在有確鑿證據(jù)表明不符合預付帳款的性質(zhì)，并將其金額轉入“其他應收款”后，才能計提壞帳準備；
（5）未到期的應收票據(jù)若有證據(jù)表明無法按期收回，應轉入“應收帳款”并計提壞帳準備。
（6）理解兩個概念
①應有的余額（或稱應保持的金額）：是指全部帳務處理完成后，“壞帳準備”科目的期末余額。
②應計提的金額：本期應計提或轉銷的壞帳準備科目的金額，它的數(shù)值=應有的期末余額－計提前“壞帳準備”科目的余額。
ⅰ、當其大于0時，表示本期應計提的金額；
ⅱ、當期小于0時，表示減值損失轉回的金額。