企業(yè)所得稅法特殊收入和處置資產(chǎn)的收入的確認(rèn)
(二)特殊收入的確認(rèn)
1.分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
2.企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時間超過12個月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
3.采取產(chǎn)品分成方式取得收入的，按照企業(yè)分得產(chǎn)品的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，其收入額按產(chǎn)品的公允價值確定。
4.企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)。(實(shí)施條例25條)
(三)處置資產(chǎn)收入的確認(rèn)
內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認(rèn)收入(除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外)不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，按規(guī)定視同銷售確定收入
(1)將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另一產(chǎn)品;(2)改變資產(chǎn)形狀、結(jié)構(gòu)或性能;
(3)改變資產(chǎn)用途(如，自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營);
(4)將資產(chǎn)在總機(jī)構(gòu)及其分支機(jī)構(gòu)之間轉(zhuǎn)移;(5)上述兩種或兩種以上情形的混合;
(6)其他不改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。(1)用于市場推廣或銷售;
(2)用于交際應(yīng)酬;
(3)用于職工獎勵或福利;
(4)用于股息分配;
(5)用于對外捐贈;
(6)其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。
說明：1.區(qū)分的關(guān)鍵看資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實(shí)質(zhì)上是否發(fā)生改變;
2.視同銷售在確認(rèn)收入時：屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價格確定銷售收入;屬于外購的資產(chǎn)，不以銷售為目的，具有代替職工福利等費(fèi)用支出性質(zhì)，且購買后在一個納稅年度內(nèi)處置的，可按購入時的價格確定銷售收入;
3.注意和增值稅的區(qū)分(見下表) 。
補(bǔ)充：視同銷售收入對比(自產(chǎn))
項(xiàng)目會計(jì)增值稅所得稅
統(tǒng)一核算，異地移送用于銷售×√×
非應(yīng)稅項(xiàng)目 ×√×
職工獎勵或福利√√√
投資√√√
分配√√√
贈送×√√
【典型例題】(2013年考題)
2012年12月甲飲料廠給職工發(fā)放自制果汁和當(dāng)月外購的取暖器作為福利，其中果汁的成本為20萬元同期對外銷售價格為25萬元;取暖器的購進(jìn)價格為10萬元。根據(jù)企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定，該廠發(fā)放上述福利應(yīng)確認(rèn)的收入是( )萬元。
A.10
B.20
C.30
D.35
『正確答案』D
『答案解析』企業(yè)發(fā)生視同銷售情形時，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)對外銷售價格確定銷售收入，屬于外購的資產(chǎn)，不以銷售為目的，具有替代職工福利等費(fèi)用支出性質(zhì)，且購買后在一個納稅年度內(nèi)處置的，可按購入時的價格確定銷售收入。應(yīng)確認(rèn)的收入=25+10=35(萬元)
【典型例題】(2013年考題)
依據(jù)企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)移送用于下列情形，應(yīng)視同銷售確定收入的有( )。
A.用于對外捐贈
B.用于市場推廣或銷售
C.用于股息分配
D.用于職工獎勵或福利
E.從總機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)移到其境內(nèi)分支機(jī)構(gòu)
『正確答案』ABCD
『答案解析』選項(xiàng)E不視同銷售確認(rèn)收入。
【典型例題】
某企業(yè)將成本為150萬元的自產(chǎn)貨物對外捐贈，該產(chǎn)品的市場價格200萬元。收入確認(rèn)的相關(guān)處理是怎樣的?
『答案解析』
企業(yè)所得稅：視同銷售收入200萬元，(計(jì)提廣告費(fèi)和招待費(fèi)基數(shù))，視同銷售成本150萬元。
增值稅：200×17%=34(萬元)。
會計(jì)處理：不確認(rèn)收入，計(jì)入營業(yè)外支出的數(shù)額184萬元。
(假設(shè)當(dāng)年該企業(yè)的會計(jì)利潤為1000萬元)
捐贈成本=150+200×17%=184萬元,稅法允許扣除的捐贈支出=1000×12%=120(萬元)，納稅調(diào)整增加64萬元。
(四)相關(guān)收入實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)
1.銷售商品：
收入實(shí)現(xiàn)時間的確認(rèn)
托收承付方式辦妥托收手續(xù)時
預(yù)收款方式發(fā)出商品時
需要安裝和檢驗(yàn)購買方接受商品及安裝和檢驗(yàn)完畢時
如安裝程序比較簡單發(fā)出商品時
支付手續(xù)費(fèi)方式委托代銷收到代銷清單時
收入金額確認(rèn)
售后回購銷售的商品按售價確認(rèn)收入，回購的商品作為購進(jìn)商品處理。有證據(jù)表明不符合銷售收入確認(rèn)條件的，如以銷售商品方式進(jìn)行融資，收到的款項(xiàng)確認(rèn)為負(fù)債，回購價格大于原售價的，差額在回購期間確認(rèn)利息費(fèi)用
商業(yè)折扣扣除商業(yè)折扣后的金額
現(xiàn)金折扣扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時作為財(cái)務(wù)費(fèi)用扣除
銷售折讓發(fā)生當(dāng)期沖減當(dāng)期銷售商品收入
以舊換新銷售商品按收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入，回收商品作為購進(jìn)商品處理
買一贈一不屬于捐贈，應(yīng)將總的銷售金額按各項(xiàng)商品的公允價值的比例來分?jǐn)偞_認(rèn)各項(xiàng)的銷售收入
【典型例題】某商場買一臺冰箱送一臺吸塵器，正常銷售價格分別是5000元和1000元(均為不含稅價格)，成本分別為2000元和400元。問：該商場應(yīng)該確認(rèn)的收入。
【解析】冰箱收入=5000×5000/(5000+1000)=4167(元); 吸塵器收入=1000×5000/(5000+1000)=833(元)
2.提供勞務(wù)
安裝費(fèi)依安裝完工進(jìn)度確認(rèn)。安裝是商品銷售附帶條件的確認(rèn)商品銷售實(shí)現(xiàn)時確認(rèn)
宣傳媒介收費(fèi)相關(guān)的廣告或商業(yè)行為出現(xiàn)于公眾面前時確認(rèn)。廣告的制作費(fèi)根據(jù)制作完工進(jìn)度確認(rèn)
軟件費(fèi)為特定客戶開發(fā)軟件的根據(jù)開發(fā)的完工進(jìn)度確認(rèn)
服務(wù)費(fèi)含在商品售價內(nèi)可區(qū)分的服務(wù)費(fèi)在提供服務(wù)期間分期確認(rèn)
藝術(shù)表演、招待宴會和其他特殊活動收費(fèi)在相關(guān)活動發(fā)生時確認(rèn)。收費(fèi)涉及幾項(xiàng)活動的，預(yù)收的款項(xiàng)應(yīng)合理分配給每項(xiàng)活動分別確認(rèn)
會員費(fèi)只有會籍，其他服務(wù)或商品另收費(fèi)的取得該會員費(fèi)時確認(rèn)。入會員后，不再付費(fèi)或低于非會員的價格銷售商品或提供服務(wù)的會員費(fèi)應(yīng)在整個受益期內(nèi)分期確認(rèn)
特許權(quán)費(fèi)提供設(shè)備和其他有形資產(chǎn)的特許權(quán)費(fèi)，在交付資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移資產(chǎn)所有權(quán)時確認(rèn);提供初始及后續(xù)服務(wù)的特許權(quán)費(fèi)，在提供服務(wù)時確認(rèn)
勞務(wù)費(fèi)長期為客戶提供重復(fù)的勞務(wù)收取的勞務(wù)費(fèi)在相關(guān)勞務(wù)活動發(fā)生時確認(rèn)
完工進(jìn)度法(完工百分比法)：
當(dāng)期勞務(wù)收入=合同或協(xié)議價款×完工進(jìn)度-以前年度累計(jì)已確認(rèn)勞務(wù)收入
當(dāng)期勞務(wù)成本=勞務(wù)估計(jì)總成本×完工進(jìn)度-以前年度累計(jì)已確認(rèn)勞務(wù)成本
【典型例題】(2009年多選題)
依據(jù)企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定，下列表述正確的有( )。
A.商業(yè)折扣一律按折扣前的金額確定商品銷售收入
B.現(xiàn)金折扣應(yīng)當(dāng)按折扣后的金額確定商品銷售收入
C.屬于提供初始及后續(xù)服務(wù)的特許權(quán)費(fèi)，在提供服務(wù)時確認(rèn)收入
D.屬于提供設(shè)備和其他有形資產(chǎn)的特許權(quán)費(fèi)，在交付資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移資產(chǎn)所有權(quán)時確認(rèn)
E.申請入會或加入會員，只允許取得會籍，所有其他服務(wù)或商品都要另行收費(fèi)的，在取得該會員費(fèi)時確認(rèn)收入
『正確答案』CDE
『答案解析』選項(xiàng)A，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額;選項(xiàng)B，應(yīng)當(dāng)按扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額。
【典型例題】(2012年多選題)
下列關(guān)于企業(yè)所得稅收入確認(rèn)時間的說法中，正確的有( )。
A.轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入，在簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同時確認(rèn)收入
B.采取預(yù)收款方式銷售商品的，在發(fā)出商品時確認(rèn)收入
C.提供初始及后續(xù)服務(wù)的特許權(quán)費(fèi)，在提供服務(wù)時確認(rèn)收入
D.采用分期收款方式銷售商品的，根據(jù)實(shí)際收款日期確認(rèn)收入
E.為特定客戶開發(fā)軟件的收費(fèi)，根據(jù)開發(fā)的完工進(jìn)度確認(rèn)收入
『正確答案』BCE
『答案解析』選項(xiàng)A，轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入，應(yīng)于轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效且完成股權(quán)變更手續(xù)時，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn);選項(xiàng)D，以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
(二)特殊收入的確認(rèn)
1.分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
2.企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時間超過12個月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
3.采取產(chǎn)品分成方式取得收入的，按照企業(yè)分得產(chǎn)品的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，其收入額按產(chǎn)品的公允價值確定。
4.企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)。(實(shí)施條例25條)
(三)處置資產(chǎn)收入的確認(rèn)
內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認(rèn)收入(除將資產(chǎn)轉(zhuǎn)移至境外以外)不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，按規(guī)定視同銷售確定收入
(1)將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另一產(chǎn)品;(2)改變資產(chǎn)形狀、結(jié)構(gòu)或性能;
(3)改變資產(chǎn)用途(如，自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營);
(4)將資產(chǎn)在總機(jī)構(gòu)及其分支機(jī)構(gòu)之間轉(zhuǎn)移;(5)上述兩種或兩種以上情形的混合;
(6)其他不改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。(1)用于市場推廣或銷售;
(2)用于交際應(yīng)酬;
(3)用于職工獎勵或福利;
(4)用于股息分配;
(5)用于對外捐贈;
(6)其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。
說明：1.區(qū)分的關(guān)鍵看資產(chǎn)所有權(quán)屬在形式和實(shí)質(zhì)上是否發(fā)生改變;
2.視同銷售在確認(rèn)收入時：屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價格確定銷售收入;屬于外購的資產(chǎn)，不以銷售為目的，具有代替職工福利等費(fèi)用支出性質(zhì)，且購買后在一個納稅年度內(nèi)處置的，可按購入時的價格確定銷售收入;
3.注意和增值稅的區(qū)分(見下表) 。
補(bǔ)充：視同銷售收入對比(自產(chǎn))
項(xiàng)目會計(jì)增值稅所得稅
統(tǒng)一核算，異地移送用于銷售×√×
非應(yīng)稅項(xiàng)目 ×√×
職工獎勵或福利√√√
投資√√√
分配√√√
贈送×√√
【典型例題】(2013年考題)
2012年12月甲飲料廠給職工發(fā)放自制果汁和當(dāng)月外購的取暖器作為福利，其中果汁的成本為20萬元同期對外銷售價格為25萬元;取暖器的購進(jìn)價格為10萬元。根據(jù)企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定，該廠發(fā)放上述福利應(yīng)確認(rèn)的收入是( )萬元。
A.10
B.20
C.30
D.35
『正確答案』D
『答案解析』企業(yè)發(fā)生視同銷售情形時，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)對外銷售價格確定銷售收入，屬于外購的資產(chǎn)，不以銷售為目的，具有替代職工福利等費(fèi)用支出性質(zhì)，且購買后在一個納稅年度內(nèi)處置的，可按購入時的價格確定銷售收入。應(yīng)確認(rèn)的收入=25+10=35(萬元)
【典型例題】(2013年考題)
依據(jù)企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)移送用于下列情形，應(yīng)視同銷售確定收入的有( )。
A.用于對外捐贈
B.用于市場推廣或銷售
C.用于股息分配
D.用于職工獎勵或福利
E.從總機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)移到其境內(nèi)分支機(jī)構(gòu)
『正確答案』ABCD
『答案解析』選項(xiàng)E不視同銷售確認(rèn)收入。
【典型例題】
某企業(yè)將成本為150萬元的自產(chǎn)貨物對外捐贈，該產(chǎn)品的市場價格200萬元。收入確認(rèn)的相關(guān)處理是怎樣的?
『答案解析』
企業(yè)所得稅：視同銷售收入200萬元，(計(jì)提廣告費(fèi)和招待費(fèi)基數(shù))，視同銷售成本150萬元。
增值稅：200×17%=34(萬元)。
會計(jì)處理：不確認(rèn)收入，計(jì)入營業(yè)外支出的數(shù)額184萬元。
(假設(shè)當(dāng)年該企業(yè)的會計(jì)利潤為1000萬元)
捐贈成本=150+200×17%=184萬元,稅法允許扣除的捐贈支出=1000×12%=120(萬元)，納稅調(diào)整增加64萬元。
(四)相關(guān)收入實(shí)現(xiàn)的確認(rèn)
1.銷售商品：
收入實(shí)現(xiàn)時間的確認(rèn)
托收承付方式辦妥托收手續(xù)時
預(yù)收款方式發(fā)出商品時
需要安裝和檢驗(yàn)購買方接受商品及安裝和檢驗(yàn)完畢時
如安裝程序比較簡單發(fā)出商品時
支付手續(xù)費(fèi)方式委托代銷收到代銷清單時
收入金額確認(rèn)
售后回購銷售的商品按售價確認(rèn)收入，回購的商品作為購進(jìn)商品處理。有證據(jù)表明不符合銷售收入確認(rèn)條件的，如以銷售商品方式進(jìn)行融資，收到的款項(xiàng)確認(rèn)為負(fù)債，回購價格大于原售價的，差額在回購期間確認(rèn)利息費(fèi)用
商業(yè)折扣扣除商業(yè)折扣后的金額
現(xiàn)金折扣扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實(shí)際發(fā)生時作為財(cái)務(wù)費(fèi)用扣除
銷售折讓發(fā)生當(dāng)期沖減當(dāng)期銷售商品收入
以舊換新銷售商品按收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入，回收商品作為購進(jìn)商品處理
買一贈一不屬于捐贈，應(yīng)將總的銷售金額按各項(xiàng)商品的公允價值的比例來分?jǐn)偞_認(rèn)各項(xiàng)的銷售收入
【典型例題】某商場買一臺冰箱送一臺吸塵器，正常銷售價格分別是5000元和1000元(均為不含稅價格)，成本分別為2000元和400元。問：該商場應(yīng)該確認(rèn)的收入。
【解析】冰箱收入=5000×5000/(5000+1000)=4167(元); 吸塵器收入=1000×5000/(5000+1000)=833(元)
2.提供勞務(wù)
安裝費(fèi)依安裝完工進(jìn)度確認(rèn)。安裝是商品銷售附帶條件的確認(rèn)商品銷售實(shí)現(xiàn)時確認(rèn)
宣傳媒介收費(fèi)相關(guān)的廣告或商業(yè)行為出現(xiàn)于公眾面前時確認(rèn)。廣告的制作費(fèi)根據(jù)制作完工進(jìn)度確認(rèn)
軟件費(fèi)為特定客戶開發(fā)軟件的根據(jù)開發(fā)的完工進(jìn)度確認(rèn)
服務(wù)費(fèi)含在商品售價內(nèi)可區(qū)分的服務(wù)費(fèi)在提供服務(wù)期間分期確認(rèn)
藝術(shù)表演、招待宴會和其他特殊活動收費(fèi)在相關(guān)活動發(fā)生時確認(rèn)。收費(fèi)涉及幾項(xiàng)活動的，預(yù)收的款項(xiàng)應(yīng)合理分配給每項(xiàng)活動分別確認(rèn)
會員費(fèi)只有會籍，其他服務(wù)或商品另收費(fèi)的取得該會員費(fèi)時確認(rèn)。入會員后，不再付費(fèi)或低于非會員的價格銷售商品或提供服務(wù)的會員費(fèi)應(yīng)在整個受益期內(nèi)分期確認(rèn)
特許權(quán)費(fèi)提供設(shè)備和其他有形資產(chǎn)的特許權(quán)費(fèi)，在交付資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移資產(chǎn)所有權(quán)時確認(rèn);提供初始及后續(xù)服務(wù)的特許權(quán)費(fèi)，在提供服務(wù)時確認(rèn)
勞務(wù)費(fèi)長期為客戶提供重復(fù)的勞務(wù)收取的勞務(wù)費(fèi)在相關(guān)勞務(wù)活動發(fā)生時確認(rèn)
完工進(jìn)度法(完工百分比法)：
當(dāng)期勞務(wù)收入=合同或協(xié)議價款×完工進(jìn)度-以前年度累計(jì)已確認(rèn)勞務(wù)收入
當(dāng)期勞務(wù)成本=勞務(wù)估計(jì)總成本×完工進(jìn)度-以前年度累計(jì)已確認(rèn)勞務(wù)成本
【典型例題】(2009年多選題)
依據(jù)企業(yè)所得稅相關(guān)規(guī)定，下列表述正確的有( )。
A.商業(yè)折扣一律按折扣前的金額確定商品銷售收入
B.現(xiàn)金折扣應(yīng)當(dāng)按折扣后的金額確定商品銷售收入
C.屬于提供初始及后續(xù)服務(wù)的特許權(quán)費(fèi)，在提供服務(wù)時確認(rèn)收入
D.屬于提供設(shè)備和其他有形資產(chǎn)的特許權(quán)費(fèi)，在交付資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移資產(chǎn)所有權(quán)時確認(rèn)
E.申請入會或加入會員，只允許取得會籍，所有其他服務(wù)或商品都要另行收費(fèi)的，在取得該會員費(fèi)時確認(rèn)收入
『正確答案』CDE
『答案解析』選項(xiàng)A，應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額;選項(xiàng)B，應(yīng)當(dāng)按扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額。
【典型例題】(2012年多選題)
下列關(guān)于企業(yè)所得稅收入確認(rèn)時間的說法中，正確的有( )。
A.轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入，在簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同時確認(rèn)收入
B.采取預(yù)收款方式銷售商品的，在發(fā)出商品時確認(rèn)收入
C.提供初始及后續(xù)服務(wù)的特許權(quán)費(fèi)，在提供服務(wù)時確認(rèn)收入
D.采用分期收款方式銷售商品的，根據(jù)實(shí)際收款日期確認(rèn)收入
E.為特定客戶開發(fā)軟件的收費(fèi)，根據(jù)開發(fā)的完工進(jìn)度確認(rèn)收入
『正確答案』BCE
『答案解析』選項(xiàng)A，轉(zhuǎn)讓股權(quán)收入，應(yīng)于轉(zhuǎn)讓協(xié)議生效且完成股權(quán)變更手續(xù)時，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn);選項(xiàng)D，以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。