應(yīng)交增值稅——免抵退的會(huì)計(jì)處理1
實(shí)行“免、抵、退”稅辦法的“免”稅，是指對生產(chǎn)企業(yè)自營出口或委托外貿(mào)企業(yè)代理出口的自產(chǎn)貨物，免征本企業(yè)生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)增值稅；“抵”稅，是指生產(chǎn)企業(yè)自營出口或委托外貿(mào)企業(yè)代理出口的自產(chǎn)貨物應(yīng)予免征或退還所耗用外購貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣內(nèi)銷貨物的應(yīng)納稅款；“退”稅
，是指生產(chǎn)企業(yè)自營出口或委托外貿(mào)企業(yè)代理出口自產(chǎn)貨物，在當(dāng)月內(nèi)因應(yīng)抵扣的稅額而未抵扣完時(shí)，經(jīng)主管退稅機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，對未抵扣完的稅額予以退稅。
一、應(yīng)免抵退稅額的計(jì)算
當(dāng)期應(yīng)免抵退稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯×人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率-當(dāng)期免抵退稅額扣減額當(dāng)期應(yīng)免抵稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率-當(dāng)期免抵退稅額扣減額-當(dāng)期應(yīng)退稅額當(dāng)期應(yīng)退稅額按以下公式計(jì)算：
1.如當(dāng)期應(yīng)納稅額≥0時(shí)，則：
當(dāng)期應(yīng)退稅額=0
2.如當(dāng)期期末留抵稅額≥(當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率-當(dāng)期免抵退稅額扣減額)時(shí)，則：當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率-當(dāng)期免抵退稅額扣減額
3.如當(dāng)期期末留抵稅額＜(當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率-當(dāng)期免抵退稅額扣減額)時(shí)，則：當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期期末留抵稅額
當(dāng)期應(yīng)納稅額、當(dāng)期期末留抵稅額根據(jù)《增值稅納稅申報(bào)表》的有關(guān)指標(biāo)確定。
“免、抵、退”稅辦法必須按照國家規(guī)定的出口貨物退稅率、出口貨物離岸價(jià)，計(jì)算“免、抵、退”稅額。出口貨物離岸價(jià)(FOB)以出口銷售發(fā)票的離岸價(jià)為準(zhǔn)。
二、免抵退稅抵減額的計(jì)算
(一)計(jì)算公式
當(dāng)期免抵退稅抵減額=免稅購進(jìn)原材料價(jià)格×出口貨物退稅率。
免稅購進(jìn)原材料=國內(nèi)購進(jìn)免稅原材料進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件。
國內(nèi)購進(jìn)免稅原材料：是指購進(jìn)的屬于增值稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則中列名的且不能按免稅金額計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額的免稅貨物。
進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件=直接進(jìn)口用于復(fù)出口的進(jìn)口料件+代理進(jìn)口用于復(fù)出口的進(jìn)口料件+用于復(fù)出口的深加工結(jié)轉(zhuǎn)的進(jìn)口料件。
進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件按組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算確定，其組成計(jì)稅價(jià)格=貨物到岸價(jià)+海關(guān)實(shí)征關(guān)稅+實(shí)征消費(fèi)稅。
(二)當(dāng)期免稅進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格的確定
當(dāng)期免稅進(jìn)口數(shù)件的組成計(jì)稅價(jià)格的確定有兩種方式：一種是按購進(jìn)法處理，另一種是按實(shí)耗法處理，即先按計(jì)劃分配率來計(jì)算，待進(jìn)料加工手冊核銷后，用實(shí)際分配率來調(diào)整，目前，我們采用的是“實(shí)耗法”來計(jì)算確定當(dāng)期免稅進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價(jià)格，其具體計(jì)算公式如下：
當(dāng)期免稅進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×計(jì)劃分配率。
計(jì)劃分配率=(計(jì)劃進(jìn)口總值/計(jì)劃出口總值)×100%。
計(jì)劃進(jìn)口總值、計(jì)劃出口總值根據(jù)《進(jìn)料加工登記手冊》注明的金額確定。
計(jì)劃分配率的值為100%。
(三)當(dāng)期免抵退稅抵減額的確定
采用計(jì)算機(jī)管理，當(dāng)期免抵退稅抵減額由以下內(nèi)容組成：
1.當(dāng)期出具《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅證明》上注明的“免抵退稅抵減額”。
2.當(dāng)期出具《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅核銷證明》上注明的“免抵退稅抵減額”。
3.當(dāng)期出具《視同進(jìn)料加工免稅證明》上注明的“免抵退稅抵減額”。
4.當(dāng)期出具《出口貨物退運(yùn)已辦結(jié)稅務(wù)證明》上注明的“免抵退稅調(diào)整額”。
5.上期結(jié)轉(zhuǎn)尚未抵扣完的免抵退稅抵減額。
“免稅證明”上注明的免抵退稅抵減額=當(dāng)期審核通過的出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×計(jì)劃分配率×出口貨物退稅率。
“免稅核銷證明”上注明的免抵退稅抵減額出=本手冊免稅進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格總值×出口貨物退稅率-本手冊累計(jì)已出具“免稅證明”上免抵退稅抵減額。
本手冊免稅進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格總值=本手冊審核通過的直接出口總值×實(shí)際分配率。
實(shí)際分配率=(實(shí)際進(jìn)口總值-剩余邊角余料-結(jié)轉(zhuǎn)至其他手冊料件-其他減少進(jìn)口料件金額)/(直接出口總值+結(jié)轉(zhuǎn)至其他手冊成品金額+剩余殘次品金額+其他減少出口成品金額)×100%
實(shí)際進(jìn)口總值中，包括用于復(fù)出口的深加工結(jié)轉(zhuǎn)的進(jìn)口料件。
“視同料件加工免稅證明”上注明的免抵退稅抵減額=代理進(jìn)口料件金額×復(fù)出口貨物退稅率+國內(nèi)購進(jìn)免稅原材料×免稅原材料退稅率+鋼材以產(chǎn)頂進(jìn)金額×復(fù)出口貨物退稅率+國產(chǎn)棉金額×退稅率+其他視同進(jìn)口料件金額×復(fù)出口退稅率。
三、免抵退稅收調(diào)整
目前，根據(jù)“免、抵、退”稅管理辦法的規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)出口貨物在法定期限內(nèi)(自出口之日起6個(gè)月內(nèi)，下同)未申報(bào)或?qū)徍宋赐ㄟ^的，以及征免稅或退免稅申報(bào)不實(shí)的，均應(yīng)作稅收調(diào)整。稅收調(diào)整的內(nèi)容及其處理方法主要包括補(bǔ)稅和調(diào)整免抵稅款。
(一)增值稅補(bǔ)稅處理
1.生產(chǎn)企業(yè)報(bào)關(guān)出口并辦理征免稅、退免稅手續(xù)的貨物，在法定期限內(nèi)應(yīng)取得而未取得法定憑證的，以及經(jīng)退稅部門審核發(fā)現(xiàn)信息核對不上的，均應(yīng)補(bǔ)交已“免、抵”的增值稅稅款。
具體按以下不同情況給予不同的處理：
①已申報(bào)免稅，未申報(bào)退稅，無出口信息。企業(yè)無法證明此免稅貨物已真正出口，可能有虛報(bào)免稅之嫌，應(yīng)予補(bǔ)稅。因其已申報(bào)不予抵扣稅額，故其應(yīng)補(bǔ)交稅金=出口發(fā)票人民幣金額×征稅率-出口發(fā)票人民幣金額×(征稅率-退稅率)=出口發(fā)票人民幣金額×退稅率。
②已申報(bào)免稅，已申報(bào)退稅，無出口信息。企業(yè)貨物出口單證齊全，但無法證明此貨物已真正出口，應(yīng)視同內(nèi)銷貨物征稅。因其已申報(bào)不予抵扣稅額，故其應(yīng)補(bǔ)交稅金=出口發(fā)票人民幣金額×征稅率-出口發(fā)票人民幣金額×(征稅率-退稅率)=出口發(fā)票人民幣金額×退稅率。
③未申報(bào)免稅，已申報(bào)退稅，無出口信息。企業(yè)貨物無法證明已真正出口，但出口單證齊全，應(yīng)視同內(nèi)銷貨物征稅。因其已申報(bào)不予抵扣稅額，故其應(yīng)補(bǔ)交稅金=出口報(bào)關(guān)單人民幣金額×征稅率。
④已申報(bào)免稅，未申報(bào)退稅，有出口信息。企業(yè)貨物已真正出口，出口單證不全，應(yīng)視同內(nèi)銷貨物補(bǔ)稅。因其已申報(bào)不予抵扣稅額，故其應(yīng)補(bǔ)交稅金=出口發(fā)票人民幣金額×征稅率-出口發(fā)票人民幣金額×(征稅率-退稅率)=出口發(fā)票人民幣金額×退稅率。
⑤未申報(bào)免稅，已申報(bào)退稅，有出口信息。企業(yè)貨物已真正出口，出口單證齊全，但未申報(bào)免稅，也未申報(bào)不予抵扣稅額，故作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出額=出口報(bào)關(guān)單人民幣金額×(征稅率-退稅率)。
⑥未申報(bào)免稅，已申報(bào)退稅，有出口信息。企業(yè)貨物已真正出口，但出口單證不全，應(yīng)視同內(nèi)銷貨物征稅。因其已申報(bào)不予抵扣稅額，故其應(yīng)補(bǔ)交稅金=出口信息中出口額折合人民幣金額×征稅率。
2.一個(gè)年度內(nèi)，生產(chǎn)企業(yè)在《增值稅納稅申報(bào)表》(當(dāng)年2月至次年1月)中反映的“免抵退出口貨物的應(yīng)退稅額”累計(jì)數(shù)，小于退稅部門在當(dāng)年度批準(zhǔn)的“出口貨物的應(yīng)退稅額”部分，應(yīng)補(bǔ)交差額部分稅款。
應(yīng)補(bǔ)交稅金=當(dāng)年度退稅部門批準(zhǔn)的出口貨物的應(yīng)退稅額——《增值稅納稅申報(bào)表》中“免抵退出口貨物的應(yīng)退稅額”的累計(jì)數(shù)
3.一個(gè)年度內(nèi)，生產(chǎn)企業(yè)在《增值稅納稅申報(bào)表》(當(dāng)年2月至次年1月)中反映的“不予抵扣稅額扣減額”的累計(jì)數(shù)，大于退稅部門在當(dāng)年度批準(zhǔn)的進(jìn)料加工免稅證明和核銷證明中的“不予抵扣稅額扣減額”部分，應(yīng)補(bǔ)交差額部分稅款。
應(yīng)補(bǔ)交稅金=《增值稅納稅申報(bào)表》中“不予抵扣稅額扣減額”的累計(jì)數(shù)-當(dāng)年度退稅部門批準(zhǔn)的應(yīng)退稅額
4.對生產(chǎn)企業(yè)已申報(bào)免稅和退稅的貨物，此后又發(fā)生退 關(guān)退貨的，因其在申報(bào)免稅時(shí)已作了進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理，故應(yīng)調(diào)增其進(jìn)項(xiàng)稅額，即調(diào)減其應(yīng)納稅額。
調(diào)減應(yīng)納稅額=出口明細(xì)中原申報(bào)的不予抵扣稅額
(二)增值稅免抵稅額調(diào)整
為操作簡便，主管出口退稅的稅務(wù)機(jī)關(guān)一般先以出口電子信息即出口報(bào)關(guān)單的出口額為計(jì)稅依據(jù)，審核、計(jì)算、審批出口貨物“免、抵、退”稅款。根據(jù)管理辦法的要求，征退稅依據(jù)必須一致，因此“免、抵、退”稅最終必須以出口發(fā)票即企業(yè)出口銷售賬記載的出口離岸價(jià)為計(jì)稅依據(jù)。其中有兩種情況需要調(diào)整。
1.計(jì)稅依據(jù)不一致。在法定期限內(nèi)，某一發(fā)票項(xiàng)下申報(bào)免稅出口金額(出口發(fā)票人民幣金額)與審核、審批“免、抵、退”稅時(shí)所使用的出口金額(出口電子信息金額或出口報(bào)送單金額)有差異的，應(yīng)根據(jù)差異部分計(jì)算調(diào)整免抵稅額。
應(yīng)調(diào)整免抵稅額=∑(報(bào)關(guān)單出口額折合人民幣金額-出口發(fā)票人民幣金額)×征稅率-∑(報(bào)關(guān)單出口額折合人民幣金額-出口發(fā)票人民幣金額)×(征稅率-退稅率)=∑(報(bào)關(guān)單出口額折合人民幣金額-出口發(fā)票人民幣金額)×退稅率
2.國外運(yùn)保傭。經(jīng)過上述計(jì)稅依據(jù)不一致的調(diào)整，企業(yè)“免、抵、退”稅的計(jì)稅依據(jù)已轉(zhuǎn)為出口發(fā)票人民幣金額，而出口發(fā)票人民幣金額中包括了運(yùn)保傭，運(yùn)保傭在各月中未沖減出口發(fā)票人民幣金額，因此對法定期限內(nèi)實(shí)際支付的全部運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、傭金，應(yīng)在年終一次性調(diào)整免抵稅額。
應(yīng)調(diào)整免抵稅額=運(yùn)保傭×退稅率。
(三)退運(yùn)增值稅調(diào)整
生產(chǎn)企業(yè)出口貨物在報(bào)送出口后發(fā)生退關(guān)退運(yùn)的，應(yīng)向退稅部門申請辦理《出口商品退運(yùn)稅收已調(diào)整證明》，退稅部門根據(jù)退運(yùn)出口貨物離岸價(jià)計(jì)算調(diào)整已免抵退稅款。
應(yīng)調(diào)整免抵退稅金=退運(yùn)出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×退稅率
(四)消費(fèi)稅調(diào)整
如果出口貨物為應(yīng)稅消費(fèi)品，在補(bǔ)征或調(diào)整增值稅免抵稅款的同時(shí)，還應(yīng)補(bǔ)交已免征的消費(fèi)稅稅款。
1.從價(jià)定率征收的應(yīng)稅消費(fèi)品。
應(yīng)補(bǔ)交消費(fèi)稅金=出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×消費(fèi)稅稅率
2.從量定額征收的應(yīng)稅消費(fèi)品。
應(yīng)補(bǔ)交消費(fèi)稅金=出口銷售數(shù)量×單位稅額
生產(chǎn)企業(yè)出口貨物實(shí)行“免抵退”稅，理順了中央和地方的關(guān)系。從“免抵退”稅的含義上講，“免抵退稅額”也就是抵減的內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額，減少了各地的稅收收入，而“退稅”退的仍是中央級(jí)收入，不影響地方稅收收入。為了解決“免抵退”稅的免抵?jǐn)?shù)對地方收入和地方分成的影響，對免抵稅額還要定期按規(guī)定進(jìn)行調(diào)庫，因此，會(huì)計(jì)核算中必須正確核算“免抵稅額”，將其與增值稅的其他明細(xì)科目劃分清
楚，這也使會(huì)計(jì)核算比“先征后退”難度更大。而現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度中有關(guān)出口貨物“免抵退”稅會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容比較少，無統(tǒng)一規(guī)范，很不便于實(shí)際工作。本章結(jié)合現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度與“免抵退”稅政策，一些會(huì)計(jì)處理，特別是會(huì)計(jì)調(diào)整，只是從實(shí)踐中摸索出來的，做法也難免存在不足之處，僅供大家參考。
一、外銷收入的確認(rèn)
生產(chǎn)企業(yè)出口業(yè)務(wù)就其性質(zhì)不同，主要有自營出口、委托代理出口、加工補(bǔ)償出口、援外出口等。就其貿(mào)易性質(zhì)不同，主要有一般貿(mào)易1進(jìn)料加工復(fù)出口貿(mào)易、來料加工復(fù)出口貿(mào)易1國內(nèi)深加工結(jié)轉(zhuǎn)貿(mào)易等等。外銷收入是生產(chǎn)企業(yè)出口退(免)稅的主要依據(jù)，外銷收入不管是什么成交方式下的，最后都要以離岸價(jià)為依據(jù)進(jìn)行核算和辦理出口退(免)稅，因此，除正常的銷貨款外，外銷收入的確認(rèn)還與外匯匯率確定、國外運(yùn)保傭的沖減、出口貨物退運(yùn)等密切相二六二。
(一)人賬時(shí)間及依據(jù)
1．生產(chǎn)企業(yè)自營出口，不論是海1陸1空1郵出口，均以取得運(yùn)單并向銀行辦理交單后作為出口銷售收入的實(shí)現(xiàn)。銷售收入的人賬金額一律以離岸價(jià)(FOB價(jià))為基礎(chǔ)，以離岸價(jià)以外價(jià)格條件成交的出口貨物，其發(fā)生的國外運(yùn)輸1保險(xiǎn)及傭金等費(fèi)用支出，均應(yīng)作沖減銷售收入處理。
2．委托外貿(mào)企業(yè)代理出口，應(yīng)以收到外貿(mào)企業(yè)代辦的運(yùn)單和向銀行交單后作為收入的現(xiàn)實(shí)。人賬金額與自營出口相同，支付給外貿(mào)企業(yè)的代理費(fèi)應(yīng)作為出口產(chǎn)品銷售費(fèi)用處理，不得沖減銷售收入。
3．來料加工復(fù)出口，以收到成品出運(yùn)運(yùn)單和向銀行交單后作為收入的實(shí)理。人賬金額與自營出口相同。按外商來料的原輔料是否作價(jià)，在核算來料加工復(fù)出口貨物銷售收入時(shí)，對不作價(jià)的，按工繳費(fèi)收人人賬；作價(jià)的，按合約規(guī)定的原輔料款及工繳費(fèi)入賬。對外商投資企業(yè)委托其它生產(chǎn)企業(yè)加工收回后復(fù)出口的，按現(xiàn)行出口貨物退(免)稅規(guī)定，委托企業(yè)可向主管出口退稅的稅務(wù)機(jī)關(guān)申請出具來料加工免稅證明，由受托企業(yè)在收取委托企業(yè)加工費(fèi)時(shí)據(jù)以免征增值稅。
4．國內(nèi)深加工結(jié)轉(zhuǎn)，也稱間接出口，是國內(nèi)企業(yè)以進(jìn)料加工貿(mào)易方式進(jìn)口原材料加工貨物后報(bào)關(guān)結(jié)轉(zhuǎn)銷售給境內(nèi)加工企業(yè)，由國內(nèi)企業(yè)深加工后再復(fù)出口的一種貿(mào)易方式。其銷售收入的確認(rèn)與內(nèi)銷大致相同。
(二)外匯匯率的確定
生產(chǎn)企業(yè)出口貨物不論以何種外幣結(jié)算，凡中國人民銀行公布有外匯匯率的，均按財(cái)務(wù)制度規(guī)定的匯率直接折算成人民幣金額登記有關(guān)賬簿。生產(chǎn)企業(yè)可以采用當(dāng)月1日或當(dāng)日的匯率作為記賬匯率(一般為中間價(jià))，確定后報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，在一個(gè)年度內(nèi)不得調(diào)整。企業(yè)應(yīng)將計(jì)算出口銷售收人時(shí)的匯率與實(shí)際收匯時(shí)的匯率加以區(qū)別，計(jì)算出口銷售收入時(shí)以入賬時(shí)規(guī)定的匯率計(jì)算，同時(shí)記應(yīng)收外匯賬款，收匯時(shí)按當(dāng)日銀行現(xiàn)匯買人價(jià)折合人民幣，與對應(yīng)的應(yīng)收外匯賬款人民幣差額部分記人匯兌損益。結(jié)匯時(shí)銀行扣除的手續(xù)費(fèi)和其他費(fèi)用，企業(yè)應(yīng)作財(cái)務(wù)費(fèi)用處理。
(三)支付國外費(fèi)用
1．國外運(yùn)費(fèi)
生產(chǎn)企業(yè)出口貨物常用的成交方式有FOB、CW(CFR)、CIF三種，此外還有FAS、FCA、CPT、CIP、DAF、DES、DEQ、DDU、DDP等，三種常用成交方式的貨物出口清關(guān)手續(xù)都是由賣方負(fù)擔(dān)，其含義如下：
(1)FOB：是指船上交貨(……指定裝運(yùn)港)，當(dāng)貨物在指定的裝運(yùn)港越過船舷，賣方即完成交貨。這意味著買方必須從該點(diǎn)起承當(dāng)貨物滅失或損壞的一切風(fēng)險(xiǎn)。FOB術(shù)語要求賣方辦理貨物出口清關(guān)手續(xù)。
(2)CFR：成本加運(yùn)費(fèi)(……指定目的港)，有時(shí)也稱CNF，是指在裝運(yùn)港貨物越過船舷賣方即完成交貨，賣方必須支付將貨物運(yùn)至指定的目的港所需的運(yùn)費(fèi)和費(fèi)用。但交貨后貨物滅失或損壞的風(fēng)險(xiǎn)，以及由于各種事件造成的任何額外費(fèi)用，即由賣方轉(zhuǎn)移到買方。
(3)CIF：成本、保險(xiǎn)費(fèi)加運(yùn)費(fèi)(……指定目的港)，是指在裝運(yùn)港當(dāng)貨物越過船舷時(shí)賣方即完成交貨。賣方必須支付將貨物運(yùn)至指定的目的港所需的運(yùn)費(fèi)和費(fèi)用，但交貨后貨物滅失或損壞的風(fēng)險(xiǎn)及由于各種事件造成的任何額外費(fèi)用即由賣方轉(zhuǎn)移到買方。但是，在CIF條件下，賣方還必須辦理買方貨物在運(yùn)輸途中滅失或損壞風(fēng)險(xiǎn)的海運(yùn)保險(xiǎn)。貨物裝運(yùn)出口后，企業(yè)收到對外運(yùn)輸單位收取的運(yùn)費(fèi)單據(jù)時(shí)，按實(shí)際支付的海運(yùn)費(fèi)(包括空運(yùn)費(fèi)、陸運(yùn)費(fèi))沖減出口銷售收入。海運(yùn)費(fèi)是指運(yùn)費(fèi)單據(jù)上注明的海運(yùn)費(fèi)，不包括其他費(fèi)用(如內(nèi)陸運(yùn)費(fèi)、吊裝費(fèi)1口岸雜費(fèi)等等)，單據(jù)上注明的其他費(fèi)用應(yīng)作銷售費(fèi)用處理。對以外幣支付的海運(yùn)費(fèi)，應(yīng)向外匯銀行按當(dāng)日的現(xiàn)匯賣出價(jià)申購?fù)鈪R劃撥收款單位，即外匯應(yīng)按支付當(dāng)日的現(xiàn)匯賣出價(jià)折合人民幣。
2．國外保險(xiǎn)費(fèi)
企業(yè)收到保險(xiǎn)公司送來的出口運(yùn)輸保險(xiǎn)單或聯(lián)合發(fā)票副本及保險(xiǎn)費(fèi)結(jié)算清單時(shí)，按實(shí)際支付的保險(xiǎn)費(fèi)金額沖減出口銷售收人，以外幣支付的與支付海運(yùn)費(fèi)的處理相同。
3．國外傭金
傭金是價(jià)格的組成部分，也是給中間商的一種報(bào)酬。國外傭金是根據(jù)出口合同規(guī)定的傭金率和會(huì)傭方式進(jìn)行支付的，生產(chǎn)企業(yè)出口付傭方式通常有明傭和暗傭兩種。
明傭是指根據(jù)成交的價(jià)格條件在出口發(fā)票上注明的內(nèi)扣傭金，其金額是根據(jù)出口發(fā)票所列貨物乘以規(guī)定的傭金率計(jì)算而得。在會(huì)計(jì)上可按出口發(fā)票所列應(yīng)收貨款的凈額處理。
暗傭又稱發(fā)票外傭金，是指不在出口發(fā)票上列明的傭金，而是在買賣合同中規(guī)定的傭金率和支付方法，這種傭金一般是支付給中間商或代理商的。
支付方法有兩種，一是議付傭金，即出口后在向銀行議付信用證時(shí)，由銀行按規(guī)定傭金率在結(jié)匯款中代扣后，支付給國外客戶。另一種是出口方在收妥全部貨款后，將傭金另行匯付國外。
企業(yè)在支付傭金后，應(yīng)按實(shí)際支付金額沖減出口銷售收入，以外幣支付的與上述處理方法相同。
4．“免抵退”生產(chǎn)企業(yè)國外費(fèi)用的處理
生產(chǎn)企業(yè)出口貨物必須以離岸價(jià)(FOB價(jià))為計(jì)稅依據(jù)計(jì)算“免抵退”稅。若出口貨物采用到岸價(jià)(CIF)或成本加運(yùn)費(fèi)(C6F)成交并記賬的，企業(yè)可先根據(jù)實(shí)際記賬收入申報(bào)辦理免稅申報(bào)手續(xù)。當(dāng)期支付的國外運(yùn)費(fèi)1保險(xiǎn)費(fèi)1傭金一律沖減銷售收入，但不參與平時(shí)的免抵退稅計(jì)算，而在一定時(shí)點(diǎn)(通常在年末)對其進(jìn)行結(jié)算調(diào)整免抵退稅。對出口筆數(shù)較少的企業(yè)，也可將國外運(yùn)保傭與每筆銷售對應(yīng)起來(可以提運(yùn)單號(hào)或出口發(fā)票號(hào)為關(guān)聯(lián))進(jìn)行免稅申報(bào)，即每一筆免稅明細(xì)申報(bào)后跟一筆運(yùn)1保1傭沖減的記錄(負(fù)數(shù)反映，調(diào)賬標(biāo)志為“國外費(fèi)用沖減”)，此時(shí)該沖減記錄參與不予抵扣稅額的計(jì)算，年終不再調(diào)整。
(四)出口銷售退回
貨物出口銷售后，如因特殊原因，經(jīng)雙方協(xié)定同意，退回原貨或另換新貨，應(yīng)分別不同情況進(jìn)行賬務(wù)處理。
1．對已同意全部退還的貨物，業(yè)務(wù)部門在收到對方提運(yùn)單時(shí)，應(yīng)即交由儲(chǔ)運(yùn)部門辦理接貨及驗(yàn)收、入庫等手續(xù)，財(cái)會(huì)部門應(yīng)憑退貨通知單按原出口金額沖減出口銷售收入。
對退貨的原出口運(yùn)保費(fèi)和傭金，應(yīng)按原沖銷金額作調(diào)增出口銷售收人處理；退貨所發(fā)生的運(yùn)保費(fèi)，如是對方負(fù)擔(dān)的不作處理，由我方承擔(dān)的經(jīng)批準(zhǔn)后作營業(yè)外支出處理。
2．退回調(diào)換貨物，不論部分或全部，除應(yīng)先按上述方法處理外，在重新發(fā)貨時(shí)，應(yīng)按重新出口處理。如果調(diào)換的是品種1數(shù)量且成本相同的貨物，在退回入庫及調(diào)換貨物發(fā)運(yùn)時(shí)，也可簡化處理。對退回的貨物作增加產(chǎn)成品處理，對調(diào)換發(fā)運(yùn)的貨物作發(fā)出產(chǎn)成品處理，不對出口銷售進(jìn)行調(diào)整。但調(diào)換發(fā)運(yùn)貨物如發(fā)生國外運(yùn)保傭的，對退貨的原出口運(yùn)保傭應(yīng)調(diào)出作為營業(yè)外支出處理，同時(shí)調(diào)增出口銷售收入。
3．跨年度發(fā)生的出口銷售退回應(yīng)通過“以前年度損益調(diào)整”會(huì)計(jì)科目進(jìn)行核算，調(diào)減以前年度利潤在“利潤分配——末分配利潤”中支出，調(diào)增上年度利潤在按規(guī)定繳納所得稅后增加“利潤分配——未分配利潤”。
(五)銷售賬簿的設(shè)置
生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)根據(jù)出口業(yè)務(wù)設(shè)置自營出口銷售明細(xì)賬、委托代理出口銷售明細(xì)賬1來料加工出口銷售明細(xì)賬、深加工結(jié)轉(zhuǎn)出口銷售明細(xì)賬，一般采用多欄式賬頁記載外銷收入有關(guān)情況，內(nèi)外銷必須分別記賬，按不同征稅率和退稅率分賬頁分別核算出口銷售收入，并在摘要欄內(nèi)詳細(xì)記載每筆出口銷售和運(yùn)保傭沖減的詳細(xì)情況，以便于國稅機(jī)關(guān)審核出口退(免)稅。
二、免抵退稅會(huì)計(jì)科目的設(shè)置
生產(chǎn)企業(yè)免抵退稅的會(huì)計(jì)核算，根據(jù)業(yè)務(wù)流程主要可分：免稅出口銷售收入的核算、不予抵扣稅額的核算、應(yīng)交稅金的核算、進(jìn)料加工不予抵扣稅額抵減額的核算、出口貨物免抵稅額和退稅額的核算，以及免抵退稅調(diào)整的核算。根據(jù)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，對出口貨物免抵退稅的核算，主要涉及到“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”、“應(yīng)交稅金——未交增值稅”和“應(yīng)收補(bǔ)貼款”會(huì)計(jì)科目。
(一)“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”科目的核算內(nèi)容。
出口企業(yè)(僅指增值稅一般納稅人，下同)應(yīng)在“應(yīng)交稅金”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目，借方發(fā)生額，反映出口企業(yè)購進(jìn)貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)支付的進(jìn)項(xiàng)稅額和實(shí)際支付已繳納的增值稅；貸方發(fā)生額，反映出口企業(yè)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)繳納的增值稅額1出口貨物退稅、轉(zhuǎn)出已支付或應(yīng)分擔(dān)的增值稅；期末借方余額1反映企業(yè)多交或尚未抵扣的增值稅；期末貸方余額，反映企業(yè)尚未繳納的增值稅。出口企業(yè)在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬中，應(yīng)設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“已交稅金”、“減免稅金”、“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅金”、“銷項(xiàng)稅額”、“出口退稅”“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”等專欄。
1、“進(jìn)項(xiàng)稅額”專欄，記錄出口企業(yè)購進(jìn)貨或接受應(yīng)稅勞務(wù)而支付的準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅。出口企業(yè)購進(jìn)貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)支付的進(jìn)項(xiàng)稅額，用藍(lán)字登記；退回所購貨物應(yīng)沖銷的進(jìn)項(xiàng)稅額，用紅字登記。
2．“已交稅金”專欄，核算出口企業(yè)當(dāng)月上交成本月的增值稅額。企業(yè)交納當(dāng)期增值稅時(shí)借記本科目，貸記“銀行存款”。
3．“減免稅金”專欄，反映出口企業(yè)按規(guī)定直接減免的增值稅稅額。企業(yè)按規(guī)定直接減免的增值稅額借記本科目，貸記“補(bǔ)貼收入”等科目。
4．“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”專欄，反映出口企業(yè)銷售出口貨物后，向稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理免抵退稅申報(bào)，按規(guī)定計(jì)算的應(yīng)免抵稅額，借記本科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”。應(yīng)免抵稅額的計(jì)算確定有兩種方法：
第一種是在取得國稅機(jī)關(guān)《免抵退稅通知書》后進(jìn)行免抵和退稅的會(huì)計(jì)處理o按《免抵退稅通知書》批準(zhǔn)的免抵稅額(注1，借記本科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”。
第二種是出口企業(yè)進(jìn)行退稅申報(bào)時(shí)，根據(jù)當(dāng)期《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物“免1抵1退，稅匯總申報(bào)表》的免抵稅額借記本科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”。
兩種方法各有利弊，前者是根據(jù)國稅機(jī)關(guān)審核審批結(jié)果得出的，反映的是免抵稅額的真實(shí)結(jié)果，數(shù)據(jù)準(zhǔn)確，避免了企業(yè)申報(bào)與審批不同步而產(chǎn)生的大量調(diào)賬工作量，缺點(diǎn)是企業(yè)對免抵稅額不能及時(shí)把握，不便于統(tǒng)計(jì)分析；后者的優(yōu)點(diǎn)是，企業(yè)能根據(jù)計(jì)算公式和申報(bào)系統(tǒng)及時(shí)計(jì)算和反映每期的免抵稅額，便于統(tǒng)計(jì)分析，平時(shí)賬務(wù)處理也較為清晰，缺點(diǎn)是每期計(jì)算的免抵稅額基本上都不能與退稅審批數(shù)一致，這主要是因?yàn)閷徟拿獾侄愵~是根據(jù)退稅審核通過數(shù)計(jì)算，這與申報(bào)數(shù)有一些差異，因此企業(yè)在收到《免抵退稅通知書》后的調(diào)賬工作量很大。我們傾向于按前一種方法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，這樣更能使退稅申報(bào)和退稅審批有機(jī)結(jié)合起采，提高會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性，減少調(diào)賬工作量，便于出口貨物退(免)稅清算。
5．“轉(zhuǎn)出未交增值稅”專欄，核算出口企業(yè)月終轉(zhuǎn)出應(yīng)交末交的增值稅。月末企業(yè)“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬出現(xiàn)貸方余額時(shí)，根據(jù)余額借記本科目，貸記“應(yīng)交稅金——未交增值稅”。
上述五個(gè)專欄在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬的借方核算。
6．“銷項(xiàng)稅額”專欄，記錄出口企業(yè)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)收取的增值稅額。出口企業(yè)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)收取的增值稅額，用藍(lán)字登記；退回銷售貨物應(yīng)沖銷的銷項(xiàng)稅額，用紅字登記。現(xiàn)行出口退稅政策規(guī)定，實(shí)行“先征后退”的生產(chǎn)企業(yè)，除來料加工復(fù)出P貨物外，出口貨物離岸價(jià)視同內(nèi)銷先征稅，出口單證收齊后再以離岸價(jià)為依據(jù)按規(guī)定退稅率申報(bào)退稅，在出口銷售行為發(fā)生后，按規(guī)定征稅率計(jì)算銷項(xiàng)稅額貸記本科目，同時(shí)按規(guī)定退稅率計(jì)算的出口退稅借記“應(yīng)收補(bǔ)貼款”，按征退稅率之差計(jì)算的不予退稅部分借記“出口產(chǎn)品銷售成本”；
實(shí)行“免抵退”稅的生產(chǎn)企業(yè)，出口貨物銷售收人不計(jì)征銷項(xiàng)稅額，對經(jīng)審核確認(rèn)不予退稅的貨物應(yīng)按規(guī)定征稅率計(jì)征銷項(xiàng)稅額。
7．“出口退稅”專欄，記錄出口企業(yè)出口的貨物，實(shí)行“免抵退”稅方法的，在向海關(guān)辦理報(bào)關(guān)出口手續(xù)后，憑出口報(bào)關(guān)單等有關(guān)憑證，向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)辦理出口退稅而應(yīng)收的出口退稅款以及應(yīng)免抵稅款。出口貨物退回的增值稅額，用藍(lán)字登記；出口貨物辦理退稅后發(fā)生退貨或退關(guān)而補(bǔ)交已退的稅款，用紅字登記。出口企業(yè)當(dāng)期按規(guī)定確定應(yīng)退稅額、應(yīng)免抵稅額后，借記“應(yīng)收補(bǔ)貼款——增值稅”、“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅)”，貸記本科目。本專欄以及應(yīng)退稅額1應(yīng)免抵稅額的確定方法請參見第4點(diǎn)。
8．“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”專欄，記錄出口企業(yè)原材料、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等發(fā)生非正常損失，以及《增值稅暫行條例》規(guī)定的免稅貨物和出口貨物免稅等不應(yīng)從銷項(xiàng)稅額中抵扣、應(yīng)按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額。按稅法規(guī)定，對出口貨物不予抵扣稅額的部分，應(yīng)在借記“產(chǎn)品銷售成本”的同時(shí)，貸記本科目。企業(yè)在核算出口貨物免稅收人的同時(shí)，對出口貨物免稅收人按征退稅率之差計(jì)算出的“不予抵扣稅額”，借記“產(chǎn)品銷售成本”，貸記本科目，當(dāng)月“不予抵扣稅額”累計(jì)發(fā)生額應(yīng)與本月免稅申報(bào)的《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免稅明細(xì)申報(bào)表》中“不予抵扣或退稅的稅額”合計(jì)數(shù)一致。出口企業(yè)收到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅證明》和《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅核銷證明》后，按證明上注明的“不予抵扣稅額抵減額”用紅字貸記本科目，同時(shí)以紅字借“產(chǎn)品銷售成本”。生產(chǎn)企業(yè)發(fā)生國外運(yùn)保傭費(fèi)用支付時(shí)，按出口貨物征退稅率之差分?jǐn)傆?jì)算，并沖減“不予抵扣稅額”，用紅字貸記本科目，同時(shí)以紅字借“產(chǎn)品銷售成本”。
9．“轉(zhuǎn)出多交增值稅”專欄，核算出口企業(yè)月結(jié)轉(zhuǎn)出多交的增值稅。月末企業(yè)“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬出現(xiàn)借方余額時(shí)，根據(jù)余額借記“應(yīng)交稅金——末交增值稅”，貸記本科目。對采用第4點(diǎn)中的第一種方法的，本科目月末轉(zhuǎn)出數(shù)為當(dāng)期應(yīng)納稅額負(fù)數(shù)的絕對值；對采用第4點(diǎn)中第二種方法的，本科目月末轉(zhuǎn)出數(shù)為計(jì)算“免抵退”稅公式計(jì)算的“結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額”。
上述四個(gè)專欄，在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬的貸款核算。
為了便于理解，全面熟悉“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”會(huì)計(jì)科目核算的全過程，采用“丁”字型賬戶反映如下：(見后表)
(二)“應(yīng)交稅金——未交增值稅”科目的核算內(nèi)容。出口企業(yè)還必須設(shè)置“應(yīng)交稅金——末交增值稅明細(xì)科目，并建立明細(xì)賬。月度終了，將本月應(yīng)交末交增值稅e‘‘應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入本科目，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出未交增值稅)”，貸記本科目，將本月多交的增值稅自“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出多交增值稅)”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入本科目，借記本科目[注2，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出多交增值稅)]”。本月上交上期應(yīng)交末交增值稅，借記本科目，貸記“銀行存款”科目。月末，本科目的借方余額反映的是企業(yè)期末結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額(即留抵稅額或?qū)Ｓ枚惼鳖A(yù)繳等多繳稅款貸方余額反映的是期末結(jié)轉(zhuǎn)下期應(yīng)交的增值稅。
生產(chǎn)企業(yè)實(shí)行“免抵退”稅后，退稅的前提必須是計(jì)算退稅的當(dāng)期應(yīng)納增值稅為負(fù)，也就是說當(dāng)期必須有未抵扣完的進(jìn)項(xiàng)稅額，而當(dāng)期未抵扣完進(jìn)項(xiàng)稅額在月末須從“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出多交增值稅)”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入本科目，退稅實(shí)際上是退的本科目借方余額中的一部分；在出口退稅的處理上，計(jì)算應(yīng)退稅時(shí)借記“應(yīng)收補(bǔ)貼款”，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”，收到退稅時(shí)借記“銀行存款”，貸記“應(yīng)收補(bǔ)貼款”。
(三)“應(yīng)收補(bǔ)貼款”科目的核算內(nèi)容
“應(yīng)收補(bǔ)貼款”科目，一些企業(yè)也使用“應(yīng)收出口退稅”科目，其借方反映出口企業(yè)銷售出口貨物后，按規(guī)定向稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理“免抵退”稅申報(bào)，所計(jì)算得出的應(yīng)退稅額，企業(yè)必須設(shè)置明細(xì)賬頁進(jìn)行明細(xì)核算。本科目可分以下兩種情況進(jìn)行記載：
第一種是在取得稅務(wù)機(jī)關(guān)《免抵退稅通知書》后，作免抵和應(yīng)退稅的會(huì)計(jì)處理，按《免抵退稅通知書》上批準(zhǔn)的應(yīng)退增值稅借記本科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”；貸方反映實(shí)際收到的出口貨物的應(yīng)退增值稅。收到退稅額時(shí)，借記“銀行存款”，貸記本科目，期末借方余額，反映企業(yè)已收到國稅機(jī)關(guān)批復(fù)尚未辦理退庫的應(yīng)退稅額。
第二種是企業(yè)在辦理退(免)稅申報(bào)時(shí)，暫不考慮申報(bào)的退稅出口額是否能通過退稅審核，就當(dāng)期申報(bào)的免稅出口額按規(guī)定的征退稅率與當(dāng)期應(yīng)納稅額計(jì)算出應(yīng)退稅額借記本科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”，金額與《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物“免1抵1退”稅匯總申報(bào)表》中的“本月應(yīng)退稅額”一致。借方反映的是企業(yè)向國稅機(jī)關(guān)辦理退稅申報(bào)時(shí)所計(jì)算的應(yīng)遲稅款，與國稅機(jī)關(guān)審批數(shù)有差額的，在收到《免抵退稅通知書》后按申報(bào)所屬期進(jìn)行調(diào)整，不足的用藍(lán)字在借方本科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”；多出的用紅字在借方本科目，用紅字貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”3貸方反映的是企業(yè)收到的退稅款；借方余額反映企業(yè)累計(jì)已按申報(bào)數(shù)計(jì)算但尚未收到的退稅。
兩種方法相比而言，第一種方法與國稅機(jī)關(guān)審批結(jié)合起來，賬務(wù)處理簡便易行，更適合企業(yè)采用，因此企業(yè)原則上應(yīng)采用第一種方法。
生產(chǎn)企業(yè)出口貨物應(yīng)免抵稅額、應(yīng)遲稅額和不予抵扣稅額等會(huì)計(jì)處理，按財(cái)會(huì)字(1995)21號(hào)《財(cái)政部門關(guān)于調(diào)低出口退稅率后有關(guān)會(huì)計(jì)處理的通知》總概如下：
借：應(yīng)收補(bǔ)貼款——增值稅
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額)
產(chǎn)品銷售成本
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口退稅)
——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)
(未完待續(xù))
注：1．即為稅務(wù)機(jī)關(guān)審核通過的出口額按規(guī)定的征退率計(jì)算并與當(dāng)期應(yīng)納稅額相比較后計(jì)算出的免抵稅額。
注2：對采用第一部分4．中的第一種方法的，本科目月末借方發(fā)生數(shù)包合已辦退(免)稅申報(bào)但來批準(zhǔn)的應(yīng)遲稅額，即當(dāng)期應(yīng)納稅額負(fù)數(shù)的絕對值；對采用4．中第二種方法的，為企業(yè)在申報(bào)時(shí)按“免抵退”稅公式計(jì)算的“結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵49的進(jìn)項(xiàng)稅額”。
三、免抵退稅的會(huì)計(jì)核算
出口貨物不予抵扣稅額、不予抵扣稅額抵減額、應(yīng)退稅、應(yīng)免抵稅的計(jì)算和確定可按兩種方法進(jìn)行，這在前面已一一詳述，不再贅述，而是著重對出口貨物“免、抵、退”稅各個(gè)環(huán)節(jié)的會(huì)計(jì)核算分別進(jìn)行介紹。
(一)購進(jìn)貨物的會(huì)計(jì)核算
1.采購國內(nèi)原材料。價(jià)款和運(yùn)雜費(fèi)記入采購成本，增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額記入進(jìn)項(xiàng)稅額，根據(jù)供貨方的有關(guān)票據(jù)，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 材料采購
應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
貸：銀行存款(應(yīng)付賬款等)
對可抵扣的運(yùn)費(fèi)金額按7%計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
貸：材料采購
原材料入庫時(shí)，根據(jù)入庫單作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 原材料
貸：材料采購
2.進(jìn)口原材料。
(1)報(bào)關(guān)進(jìn)口。出口企業(yè)應(yīng)根據(jù)進(jìn)口合約規(guī)定，憑全套進(jìn)口單證，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 材料采購——進(jìn)料加工——××材料名稱
貸：應(yīng)付外匯賬款(或銀行存款)
支付上述進(jìn)口原輔料件的各項(xiàng)目內(nèi)直接費(fèi)用，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 材料采購——進(jìn)料加工——××材料名稱
貸：銀行存款
貨到口岸時(shí)，計(jì)算應(yīng)納進(jìn)口關(guān)稅或消費(fèi)稅，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 材料采購——進(jìn)料加工——××材料名稱
貸：應(yīng)交稅金 ——應(yīng)交進(jìn)口關(guān)稅
——應(yīng)交進(jìn)口消費(fèi)稅
(2)交納進(jìn)門料件的稅金。出口企業(yè)應(yīng)根據(jù)海關(guān)出具的完稅憑證，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 應(yīng)交稅金 ——應(yīng)交進(jìn)口關(guān)稅
——應(yīng)交進(jìn)口消費(fèi)稅
——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
貸：銀行存款
對按稅法規(guī)定，不需交納進(jìn)口關(guān)稅、增值稅的企業(yè)，不作應(yīng)交稅金的上述會(huì)計(jì)分錄。
(3)進(jìn)口料件入庫。進(jìn)口料件入庫后，財(cái)會(huì)部門應(yīng)憑儲(chǔ)運(yùn)或業(yè)務(wù)部門開具的入庫單，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 原材料——進(jìn)料加工——xx商品名稱
貸：材料采購——進(jìn)料加工——xx商品名稱
3．外購出口配套的擴(kuò)散、協(xié)作產(chǎn)品，委托加工產(chǎn)品?，F(xiàn)行政策規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物包括外購的與本企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品名稱、性能相同，且使用本企業(yè)注冊商標(biāo)的產(chǎn)品；外購的與本企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品配套出口的產(chǎn)品；收購經(jīng)主管出口退稅的稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的集團(tuán)公司(或總廠)成員企業(yè)(或分廠)的產(chǎn)品；委托加工收回的產(chǎn)品。
(1)購入。購入擴(kuò)散、協(xié)作產(chǎn)品后，憑有關(guān)合同及有關(guān)憑證，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 材料采購
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
貸：銀行存款(或應(yīng)付賬款)
驗(yàn)收入庫后，憑入庫單作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 產(chǎn)成品
貸：材料采購
(2)委托加工產(chǎn)品會(huì)計(jì)處理。
①委托加工材料發(fā)出，憑加工合同和發(fā)料單作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 委托加工材料
貸：原材料
②根據(jù)委托加工合同支付加工費(fèi)，憑加工企業(yè)的加工費(fèi)發(fā)票和有關(guān)結(jié)算憑
證，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 委托加工材料
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
貸：銀行存款(應(yīng)付賬款)
③委托加工產(chǎn)品收回。可直接對外銷售的，憑入庫單作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 產(chǎn)成品
貸：委托加工材料
還需要繼續(xù)生產(chǎn)或加工的，憑入庫單作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 原材料
貸：委托加工材料
(二)銷售業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算
1．內(nèi)銷貨物處理。
借： 銀行存款(應(yīng)收賬款)
貸： 產(chǎn)品銷售收入
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)
2．自營出口銷售。銷售收入以及不予抵扣稅額均以外銷發(fā)票為依據(jù)。當(dāng)期支付的國外費(fèi)用在沖減銷售收入后，在當(dāng)期可暫不計(jì)算不予抵扣稅額沖減數(shù)，而在年末進(jìn)行統(tǒng)一結(jié)算補(bǔ)稅；也可在當(dāng)期同步計(jì)算不予抵扣稅額沖減數(shù)。
(1)一般貿(mào)易的核算
①銷售收入。財(cái)會(huì)部門收到儲(chǔ)運(yùn)或業(yè)務(wù)部門交來已出運(yùn)全套出口單證，依開具的外銷出口發(fā)票上注明的出口額折換成人民幣后作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 應(yīng)收外匯賬款——客戶名稱(美元，人民幣)
貸：產(chǎn)品銷售收入——一般貿(mào)易出口銷售
收到外匯時(shí)，財(cái)會(huì)部門根據(jù)結(jié)匯水單等，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 匯兌損益
銀行存款
貸：應(yīng)收外匯賬款——客戶名稱(美元，人民幣)
②不予抵扣稅額計(jì)算。按出口銷售額乘以征退稅率之差作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 產(chǎn)品銷售成本——一般貿(mào)易出口
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)
③運(yùn)保傭沖減。運(yùn)保傭的沖減有兩個(gè)處理方法，前面已作介紹，下按兩種方法分別進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。
暫不計(jì)算不予抵扣稅額的，根據(jù)運(yùn)保傭金額作如下會(huì)計(jì)分錄：
貸：產(chǎn)品銷售收入——一般貿(mào)易出口(紅字)
貸：銀行存款
在沖減的同時(shí)，按沖減金額同步計(jì)算不予抵扣稅額的，作如下會(huì)計(jì)分錄：
貸：產(chǎn)品銷售收入——一般貿(mào)易出口(紅字)
貸：銀行存款
同時(shí)：
借： 產(chǎn)品銷售成本——一般貿(mào)易出口(紅字)
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)(紅字)
(2)進(jìn)料加工貿(mào)易的核算。企業(yè)在記載銷售賬時(shí)原則上要將一般貿(mào)易與進(jìn)料加工貿(mào)易通過二級(jí)科目分開進(jìn)行明細(xì)核算，核算與一般貿(mào)易相同。只不過是對進(jìn)料加工貿(mào)易進(jìn)口料件要按每期進(jìn)料加工貿(mào)易復(fù)出口銷售額和計(jì)劃分配率計(jì)算“免稅核銷進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格”，向主管國稅機(jī)關(guān)申請開具《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅證明》，在進(jìn)口貨物海關(guān)核銷后申請開具《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅核銷證明》，確定進(jìn)料加工“不予抵扣稅額抵減額”。對購進(jìn)國內(nèi)免稅原材料加工生產(chǎn)產(chǎn)品出口的，視同進(jìn)料加工貿(mào)易管理，只不過國稅機(jī)關(guān)出具的是《視同進(jìn)料加工貿(mào)易免稅證明》。
①出口企業(yè)收到主管國稅機(jī)關(guān)《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅證明》后，依據(jù)注明的“不予抵扣稅額抵減額”作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 產(chǎn)品銷售成本——進(jìn)料加工貿(mào)易出口(紅字)
〓〓貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)(紅字)
②收到主管國稅機(jī)關(guān)《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅核銷證明》后，對補(bǔ)開部分依據(jù)注明的“不予抵扣稅額抵減額”作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 產(chǎn)品銷售成本——進(jìn)料加工貿(mào)易出口(紅字)
〓〓貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)(紅字)
對多開的部分，通過核銷沖回，以藍(lán)字登記以上會(huì)計(jì)分錄。
(3)來料加工貿(mào)易的核算。出口企業(yè)從事來料加工業(yè)務(wù)應(yīng)持來料加工登記手冊等，向主管國稅機(jī)關(guān)申請辦理《來料加工免稅證明》，憑此證明據(jù)以免征工繳費(fèi)的增值稅和消費(fèi)稅。來料加工免稅收人應(yīng)與其他出口銷售收入分開核算，對來料加工發(fā)生的運(yùn)保傭應(yīng)沖減來料加工銷售收入，不得在其他出口銷售中沖減。
①合同約定進(jìn)口料件不作價(jià)的，只核算工繳費(fèi)，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 應(yīng)收外匯賬款(工繳費(fèi)部分)
貸：產(chǎn)品銷售收入——來料加工
②合同約定進(jìn)口料件作價(jià)的，核算進(jìn)口原輔料款和工繳費(fèi)，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 應(yīng)收外匯賬款(工繳費(fèi)部分)
應(yīng)付外匯賬款(合同約定進(jìn)口價(jià)格，匯率按原作價(jià)時(shí)中間價(jià))
貸：產(chǎn)品銷售收入——來料加工(原輔料款及加工資)
③外商投資企業(yè)轉(zhuǎn)加工收回復(fù)出口。銷售處理與①或②一致，只不過是要核算委托加工過程，分進(jìn)口料件外商不作價(jià)和作價(jià)兩種。
A.不作價(jià)。在發(fā)出加工時(shí)作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 撥出來料——加工廠名——來料名(只核算數(shù)量)
貸：外商來料——國外客戶名——來料名(只核算數(shù)量)
憑加工企業(yè)加工費(fèi)發(fā)票，支付工廠加工費(fèi)，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 產(chǎn)品銷售成本——來料加工
貸：銀行存款(應(yīng)付賬款)
委托加工的成品驗(yàn)收入庫時(shí)作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 代管物資——國外客戶名——加工成品名稱(只核算數(shù)量)
〓〓貸：撥出來料——加工廠名——來料名(核算原料規(guī)定耗用數(shù)量)
B.作價(jià)。在發(fā)出加工時(shí)，憑業(yè)務(wù)或儲(chǔ)運(yùn)部門開具的蓋有“來料加工”戳記的出庫單，按原材料金額作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 應(yīng)收賬款——來料加工廠貸：原材料——國外客戶名——來料名稱加工廠交成品時(shí)，按合約價(jià)格及耗用原料，以及規(guī)定的加工費(fèi)，根據(jù)業(yè)務(wù)部門或儲(chǔ)運(yùn)部門開具的蓋有“來料加工”戳記的入庫單作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 庫存商品——國外客戶名——加工成品名
貸：應(yīng)收賬款——來料加工廠(按規(guī)定應(yīng)耗用的原料成本)
應(yīng)付賬款——來料加工廠(加工資，如外幣按入庫日匯率)
④對來料加工所耗用的國內(nèi)進(jìn)項(xiàng)稅金進(jìn)行轉(zhuǎn)出。原則上按銷售比例分?jǐn)?，按分?jǐn)傤~作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 產(chǎn)品銷售成本——來料加工
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)
3．委托代理出口。收到受托方(外貿(mào)企業(yè))送交的“代理出口結(jié)算清單”時(shí)，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 應(yīng)收賬款等產(chǎn)品銷售費(fèi)用(代理手續(xù)費(fèi))
貸：產(chǎn)品銷售收入
支付的運(yùn)保傭與自營出口一樣，要沖減外銷收入。
4．銷售退回。生產(chǎn)企業(yè)出口的產(chǎn)品，由于質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨，其銷售退回應(yīng)分別情況進(jìn)行處理。這里只以一般貿(mào)易出口為例進(jìn)行介紹，進(jìn)料加工貿(mào)易與此類似。
(1)末確認(rèn)收人的已發(fā)出產(chǎn)品的退回，按照已計(jì)入“發(fā)出產(chǎn)品”等科目的金額，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 產(chǎn)成品
貸：發(fā)出產(chǎn)品
(2)已確認(rèn)收入的銷售產(chǎn)品退回，一般情況下直接沖減退回當(dāng)月的銷售收入、銷售成本等，對已申報(bào)免稅或退稅的還要進(jìn)行相應(yīng)的“免、抵、退”稅調(diào)整，分別情況作如下會(huì)計(jì)處理：
①業(yè)務(wù)部門在收到對方提運(yùn)單并由儲(chǔ)運(yùn)部門辦理接貨及驗(yàn)收、入庫等手續(xù)后，財(cái)會(huì)部門應(yīng)憑退貨通知單按原出口金額作如下會(huì)計(jì)分錄：
貸：產(chǎn)品銷售收入——一般貿(mào)易出口(紅字)
貸：應(yīng)收外匯賬款
②退貨貨物的原運(yùn)保傭以及退貨費(fèi)用的處理。
由對方承擔(dān)的：
借： 銀行存款
貸：產(chǎn)品銷售收入——一般貿(mào)易出口(原運(yùn)保傭部分)
由我方承擔(dān)的，先作如下處理：
借： 待處理財(cái)產(chǎn)損益
貸： 產(chǎn)品銷售收入——一般貿(mào)易出口(原運(yùn)保傭部分)
〓〓銀行存款(退貨發(fā)生的一切國內(nèi)外費(fèi)用)
批準(zhǔn)后：
〓〓借： 營業(yè)外支出
貸：待處理財(cái)產(chǎn)損益
③出口銷售退回稅收調(diào)整的會(huì)計(jì)處理。
詳見本節(jié)四款中的第(五)部分
實(shí)行“免、抵、退”稅辦法的“免”稅，是指對生產(chǎn)企業(yè)自營出口或委托外貿(mào)企業(yè)代理出口的自產(chǎn)貨物，免征本企業(yè)生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)增值稅；“抵”稅，是指生產(chǎn)企業(yè)自營出口或委托外貿(mào)企業(yè)代理出口的自產(chǎn)貨物應(yīng)予免征或退還所耗用外購貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣內(nèi)銷貨物的應(yīng)納稅款；“退”稅
，是指生產(chǎn)企業(yè)自營出口或委托外貿(mào)企業(yè)代理出口自產(chǎn)貨物，在當(dāng)月內(nèi)因應(yīng)抵扣的稅額而未抵扣完時(shí)，經(jīng)主管退稅機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，對未抵扣完的稅額予以退稅。
一、應(yīng)免抵退稅額的計(jì)算
當(dāng)期應(yīng)免抵退稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯×人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率-當(dāng)期免抵退稅額扣減額當(dāng)期應(yīng)免抵稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率-當(dāng)期免抵退稅額扣減額-當(dāng)期應(yīng)退稅額當(dāng)期應(yīng)退稅額按以下公式計(jì)算：
1.如當(dāng)期應(yīng)納稅額≥0時(shí)，則：
當(dāng)期應(yīng)退稅額=0
2.如當(dāng)期期末留抵稅額≥(當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率-當(dāng)期免抵退稅額扣減額)時(shí)，則：當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率-當(dāng)期免抵退稅額扣減額
3.如當(dāng)期期末留抵稅額＜(當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物退稅率-當(dāng)期免抵退稅額扣減額)時(shí)，則：當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期期末留抵稅額
當(dāng)期應(yīng)納稅額、當(dāng)期期末留抵稅額根據(jù)《增值稅納稅申報(bào)表》的有關(guān)指標(biāo)確定。
“免、抵、退”稅辦法必須按照國家規(guī)定的出口貨物退稅率、出口貨物離岸價(jià)，計(jì)算“免、抵、退”稅額。出口貨物離岸價(jià)(FOB)以出口銷售發(fā)票的離岸價(jià)為準(zhǔn)。
二、免抵退稅抵減額的計(jì)算
(一)計(jì)算公式
當(dāng)期免抵退稅抵減額=免稅購進(jìn)原材料價(jià)格×出口貨物退稅率。
免稅購進(jìn)原材料=國內(nèi)購進(jìn)免稅原材料進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件。
國內(nèi)購進(jìn)免稅原材料：是指購進(jìn)的屬于增值稅暫行條例及其實(shí)施細(xì)則中列名的且不能按免稅金額計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額的免稅貨物。
進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件=直接進(jìn)口用于復(fù)出口的進(jìn)口料件+代理進(jìn)口用于復(fù)出口的進(jìn)口料件+用于復(fù)出口的深加工結(jié)轉(zhuǎn)的進(jìn)口料件。
進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件按組成計(jì)稅價(jià)格計(jì)算確定，其組成計(jì)稅價(jià)格=貨物到岸價(jià)+海關(guān)實(shí)征關(guān)稅+實(shí)征消費(fèi)稅。
(二)當(dāng)期免稅進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格的確定
當(dāng)期免稅進(jìn)口數(shù)件的組成計(jì)稅價(jià)格的確定有兩種方式：一種是按購進(jìn)法處理，另一種是按實(shí)耗法處理，即先按計(jì)劃分配率來計(jì)算，待進(jìn)料加工手冊核銷后，用實(shí)際分配率來調(diào)整，目前，我們采用的是“實(shí)耗法”來計(jì)算確定當(dāng)期免稅進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價(jià)格，其具體計(jì)算公式如下：
當(dāng)期免稅進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格=當(dāng)期出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×計(jì)劃分配率。
計(jì)劃分配率=(計(jì)劃進(jìn)口總值/計(jì)劃出口總值)×100%。
計(jì)劃進(jìn)口總值、計(jì)劃出口總值根據(jù)《進(jìn)料加工登記手冊》注明的金額確定。
計(jì)劃分配率的值為100%。
(三)當(dāng)期免抵退稅抵減額的確定
采用計(jì)算機(jī)管理，當(dāng)期免抵退稅抵減額由以下內(nèi)容組成：
1.當(dāng)期出具《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅證明》上注明的“免抵退稅抵減額”。
2.當(dāng)期出具《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅核銷證明》上注明的“免抵退稅抵減額”。
3.當(dāng)期出具《視同進(jìn)料加工免稅證明》上注明的“免抵退稅抵減額”。
4.當(dāng)期出具《出口貨物退運(yùn)已辦結(jié)稅務(wù)證明》上注明的“免抵退稅調(diào)整額”。
5.上期結(jié)轉(zhuǎn)尚未抵扣完的免抵退稅抵減額。
“免稅證明”上注明的免抵退稅抵減額=當(dāng)期審核通過的出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×計(jì)劃分配率×出口貨物退稅率。
“免稅核銷證明”上注明的免抵退稅抵減額出=本手冊免稅進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格總值×出口貨物退稅率-本手冊累計(jì)已出具“免稅證明”上免抵退稅抵減額。
本手冊免稅進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格總值=本手冊審核通過的直接出口總值×實(shí)際分配率。
實(shí)際分配率=(實(shí)際進(jìn)口總值-剩余邊角余料-結(jié)轉(zhuǎn)至其他手冊料件-其他減少進(jìn)口料件金額)/(直接出口總值+結(jié)轉(zhuǎn)至其他手冊成品金額+剩余殘次品金額+其他減少出口成品金額)×100%
實(shí)際進(jìn)口總值中，包括用于復(fù)出口的深加工結(jié)轉(zhuǎn)的進(jìn)口料件。
“視同料件加工免稅證明”上注明的免抵退稅抵減額=代理進(jìn)口料件金額×復(fù)出口貨物退稅率+國內(nèi)購進(jìn)免稅原材料×免稅原材料退稅率+鋼材以產(chǎn)頂進(jìn)金額×復(fù)出口貨物退稅率+國產(chǎn)棉金額×退稅率+其他視同進(jìn)口料件金額×復(fù)出口退稅率。
三、免抵退稅收調(diào)整
目前，根據(jù)“免、抵、退”稅管理辦法的規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)出口貨物在法定期限內(nèi)(自出口之日起6個(gè)月內(nèi)，下同)未申報(bào)或?qū)徍宋赐ㄟ^的，以及征免稅或退免稅申報(bào)不實(shí)的，均應(yīng)作稅收調(diào)整。稅收調(diào)整的內(nèi)容及其處理方法主要包括補(bǔ)稅和調(diào)整免抵稅款。
(一)增值稅補(bǔ)稅處理
1.生產(chǎn)企業(yè)報(bào)關(guān)出口并辦理征免稅、退免稅手續(xù)的貨物，在法定期限內(nèi)應(yīng)取得而未取得法定憑證的，以及經(jīng)退稅部門審核發(fā)現(xiàn)信息核對不上的，均應(yīng)補(bǔ)交已“免、抵”的增值稅稅款。
具體按以下不同情況給予不同的處理：
①已申報(bào)免稅，未申報(bào)退稅，無出口信息。企業(yè)無法證明此免稅貨物已真正出口，可能有虛報(bào)免稅之嫌，應(yīng)予補(bǔ)稅。因其已申報(bào)不予抵扣稅額，故其應(yīng)補(bǔ)交稅金=出口發(fā)票人民幣金額×征稅率-出口發(fā)票人民幣金額×(征稅率-退稅率)=出口發(fā)票人民幣金額×退稅率。
②已申報(bào)免稅，已申報(bào)退稅，無出口信息。企業(yè)貨物出口單證齊全，但無法證明此貨物已真正出口，應(yīng)視同內(nèi)銷貨物征稅。因其已申報(bào)不予抵扣稅額，故其應(yīng)補(bǔ)交稅金=出口發(fā)票人民幣金額×征稅率-出口發(fā)票人民幣金額×(征稅率-退稅率)=出口發(fā)票人民幣金額×退稅率。
③未申報(bào)免稅，已申報(bào)退稅，無出口信息。企業(yè)貨物無法證明已真正出口，但出口單證齊全，應(yīng)視同內(nèi)銷貨物征稅。因其已申報(bào)不予抵扣稅額，故其應(yīng)補(bǔ)交稅金=出口報(bào)關(guān)單人民幣金額×征稅率。
④已申報(bào)免稅，未申報(bào)退稅，有出口信息。企業(yè)貨物已真正出口，出口單證不全，應(yīng)視同內(nèi)銷貨物補(bǔ)稅。因其已申報(bào)不予抵扣稅額，故其應(yīng)補(bǔ)交稅金=出口發(fā)票人民幣金額×征稅率-出口發(fā)票人民幣金額×(征稅率-退稅率)=出口發(fā)票人民幣金額×退稅率。
⑤未申報(bào)免稅，已申報(bào)退稅，有出口信息。企業(yè)貨物已真正出口，出口單證齊全，但未申報(bào)免稅，也未申報(bào)不予抵扣稅額，故作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出額=出口報(bào)關(guān)單人民幣金額×(征稅率-退稅率)。
⑥未申報(bào)免稅，已申報(bào)退稅，有出口信息。企業(yè)貨物已真正出口，但出口單證不全，應(yīng)視同內(nèi)銷貨物征稅。因其已申報(bào)不予抵扣稅額，故其應(yīng)補(bǔ)交稅金=出口信息中出口額折合人民幣金額×征稅率。
2.一個(gè)年度內(nèi)，生產(chǎn)企業(yè)在《增值稅納稅申報(bào)表》(當(dāng)年2月至次年1月)中反映的“免抵退出口貨物的應(yīng)退稅額”累計(jì)數(shù)，小于退稅部門在當(dāng)年度批準(zhǔn)的“出口貨物的應(yīng)退稅額”部分，應(yīng)補(bǔ)交差額部分稅款。
應(yīng)補(bǔ)交稅金=當(dāng)年度退稅部門批準(zhǔn)的出口貨物的應(yīng)退稅額——《增值稅納稅申報(bào)表》中“免抵退出口貨物的應(yīng)退稅額”的累計(jì)數(shù)
3.一個(gè)年度內(nèi)，生產(chǎn)企業(yè)在《增值稅納稅申報(bào)表》(當(dāng)年2月至次年1月)中反映的“不予抵扣稅額扣減額”的累計(jì)數(shù)，大于退稅部門在當(dāng)年度批準(zhǔn)的進(jìn)料加工免稅證明和核銷證明中的“不予抵扣稅額扣減額”部分，應(yīng)補(bǔ)交差額部分稅款。
應(yīng)補(bǔ)交稅金=《增值稅納稅申報(bào)表》中“不予抵扣稅額扣減額”的累計(jì)數(shù)-當(dāng)年度退稅部門批準(zhǔn)的應(yīng)退稅額
4.對生產(chǎn)企業(yè)已申報(bào)免稅和退稅的貨物，此后又發(fā)生退 關(guān)退貨的，因其在申報(bào)免稅時(shí)已作了進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理，故應(yīng)調(diào)增其進(jìn)項(xiàng)稅額，即調(diào)減其應(yīng)納稅額。
調(diào)減應(yīng)納稅額=出口明細(xì)中原申報(bào)的不予抵扣稅額
(二)增值稅免抵稅額調(diào)整
為操作簡便，主管出口退稅的稅務(wù)機(jī)關(guān)一般先以出口電子信息即出口報(bào)關(guān)單的出口額為計(jì)稅依據(jù)，審核、計(jì)算、審批出口貨物“免、抵、退”稅款。根據(jù)管理辦法的要求，征退稅依據(jù)必須一致，因此“免、抵、退”稅最終必須以出口發(fā)票即企業(yè)出口銷售賬記載的出口離岸價(jià)為計(jì)稅依據(jù)。其中有兩種情況需要調(diào)整。
1.計(jì)稅依據(jù)不一致。在法定期限內(nèi)，某一發(fā)票項(xiàng)下申報(bào)免稅出口金額(出口發(fā)票人民幣金額)與審核、審批“免、抵、退”稅時(shí)所使用的出口金額(出口電子信息金額或出口報(bào)送單金額)有差異的，應(yīng)根據(jù)差異部分計(jì)算調(diào)整免抵稅額。
應(yīng)調(diào)整免抵稅額=∑(報(bào)關(guān)單出口額折合人民幣金額-出口發(fā)票人民幣金額)×征稅率-∑(報(bào)關(guān)單出口額折合人民幣金額-出口發(fā)票人民幣金額)×(征稅率-退稅率)=∑(報(bào)關(guān)單出口額折合人民幣金額-出口發(fā)票人民幣金額)×退稅率
2.國外運(yùn)保傭。經(jīng)過上述計(jì)稅依據(jù)不一致的調(diào)整，企業(yè)“免、抵、退”稅的計(jì)稅依據(jù)已轉(zhuǎn)為出口發(fā)票人民幣金額，而出口發(fā)票人民幣金額中包括了運(yùn)保傭，運(yùn)保傭在各月中未沖減出口發(fā)票人民幣金額，因此對法定期限內(nèi)實(shí)際支付的全部運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、傭金，應(yīng)在年終一次性調(diào)整免抵稅額。
應(yīng)調(diào)整免抵稅額=運(yùn)保傭×退稅率。
(三)退運(yùn)增值稅調(diào)整
生產(chǎn)企業(yè)出口貨物在報(bào)送出口后發(fā)生退關(guān)退運(yùn)的，應(yīng)向退稅部門申請辦理《出口商品退運(yùn)稅收已調(diào)整證明》，退稅部門根據(jù)退運(yùn)出口貨物離岸價(jià)計(jì)算調(diào)整已免抵退稅款。
應(yīng)調(diào)整免抵退稅金=退運(yùn)出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×退稅率
(四)消費(fèi)稅調(diào)整
如果出口貨物為應(yīng)稅消費(fèi)品，在補(bǔ)征或調(diào)整增值稅免抵稅款的同時(shí)，還應(yīng)補(bǔ)交已免征的消費(fèi)稅稅款。
1.從價(jià)定率征收的應(yīng)稅消費(fèi)品。
應(yīng)補(bǔ)交消費(fèi)稅金=出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×消費(fèi)稅稅率
2.從量定額征收的應(yīng)稅消費(fèi)品。
應(yīng)補(bǔ)交消費(fèi)稅金=出口銷售數(shù)量×單位稅額
生產(chǎn)企業(yè)出口貨物實(shí)行“免抵退”稅，理順了中央和地方的關(guān)系。從“免抵退”稅的含義上講，“免抵退稅額”也就是抵減的內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額，減少了各地的稅收收入，而“退稅”退的仍是中央級(jí)收入，不影響地方稅收收入。為了解決“免抵退”稅的免抵?jǐn)?shù)對地方收入和地方分成的影響，對免抵稅額還要定期按規(guī)定進(jìn)行調(diào)庫，因此，會(huì)計(jì)核算中必須正確核算“免抵稅額”，將其與增值稅的其他明細(xì)科目劃分清
楚，這也使會(huì)計(jì)核算比“先征后退”難度更大。而現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度中有關(guān)出口貨物“免抵退”稅會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容比較少，無統(tǒng)一規(guī)范，很不便于實(shí)際工作。本章結(jié)合現(xiàn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度與“免抵退”稅政策，一些會(huì)計(jì)處理，特別是會(huì)計(jì)調(diào)整，只是從實(shí)踐中摸索出來的，做法也難免存在不足之處，僅供大家參考。
一、外銷收入的確認(rèn)
生產(chǎn)企業(yè)出口業(yè)務(wù)就其性質(zhì)不同，主要有自營出口、委托代理出口、加工補(bǔ)償出口、援外出口等。就其貿(mào)易性質(zhì)不同，主要有一般貿(mào)易1進(jìn)料加工復(fù)出口貿(mào)易、來料加工復(fù)出口貿(mào)易1國內(nèi)深加工結(jié)轉(zhuǎn)貿(mào)易等等。外銷收入是生產(chǎn)企業(yè)出口退(免)稅的主要依據(jù)，外銷收入不管是什么成交方式下的，最后都要以離岸價(jià)為依據(jù)進(jìn)行核算和辦理出口退(免)稅，因此，除正常的銷貨款外，外銷收入的確認(rèn)還與外匯匯率確定、國外運(yùn)保傭的沖減、出口貨物退運(yùn)等密切相二六二。
(一)人賬時(shí)間及依據(jù)
1．生產(chǎn)企業(yè)自營出口，不論是海1陸1空1郵出口，均以取得運(yùn)單并向銀行辦理交單后作為出口銷售收入的實(shí)現(xiàn)。銷售收入的人賬金額一律以離岸價(jià)(FOB價(jià))為基礎(chǔ)，以離岸價(jià)以外價(jià)格條件成交的出口貨物，其發(fā)生的國外運(yùn)輸1保險(xiǎn)及傭金等費(fèi)用支出，均應(yīng)作沖減銷售收入處理。
2．委托外貿(mào)企業(yè)代理出口，應(yīng)以收到外貿(mào)企業(yè)代辦的運(yùn)單和向銀行交單后作為收入的現(xiàn)實(shí)。人賬金額與自營出口相同，支付給外貿(mào)企業(yè)的代理費(fèi)應(yīng)作為出口產(chǎn)品銷售費(fèi)用處理，不得沖減銷售收入。
3．來料加工復(fù)出口，以收到成品出運(yùn)運(yùn)單和向銀行交單后作為收入的實(shí)理。人賬金額與自營出口相同。按外商來料的原輔料是否作價(jià)，在核算來料加工復(fù)出口貨物銷售收入時(shí)，對不作價(jià)的，按工繳費(fèi)收人人賬；作價(jià)的，按合約規(guī)定的原輔料款及工繳費(fèi)入賬。對外商投資企業(yè)委托其它生產(chǎn)企業(yè)加工收回后復(fù)出口的，按現(xiàn)行出口貨物退(免)稅規(guī)定，委托企業(yè)可向主管出口退稅的稅務(wù)機(jī)關(guān)申請出具來料加工免稅證明，由受托企業(yè)在收取委托企業(yè)加工費(fèi)時(shí)據(jù)以免征增值稅。
4．國內(nèi)深加工結(jié)轉(zhuǎn)，也稱間接出口，是國內(nèi)企業(yè)以進(jìn)料加工貿(mào)易方式進(jìn)口原材料加工貨物后報(bào)關(guān)結(jié)轉(zhuǎn)銷售給境內(nèi)加工企業(yè)，由國內(nèi)企業(yè)深加工后再復(fù)出口的一種貿(mào)易方式。其銷售收入的確認(rèn)與內(nèi)銷大致相同。
(二)外匯匯率的確定
生產(chǎn)企業(yè)出口貨物不論以何種外幣結(jié)算，凡中國人民銀行公布有外匯匯率的，均按財(cái)務(wù)制度規(guī)定的匯率直接折算成人民幣金額登記有關(guān)賬簿。生產(chǎn)企業(yè)可以采用當(dāng)月1日或當(dāng)日的匯率作為記賬匯率(一般為中間價(jià))，確定后報(bào)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案，在一個(gè)年度內(nèi)不得調(diào)整。企業(yè)應(yīng)將計(jì)算出口銷售收人時(shí)的匯率與實(shí)際收匯時(shí)的匯率加以區(qū)別，計(jì)算出口銷售收入時(shí)以入賬時(shí)規(guī)定的匯率計(jì)算，同時(shí)記應(yīng)收外匯賬款，收匯時(shí)按當(dāng)日銀行現(xiàn)匯買人價(jià)折合人民幣，與對應(yīng)的應(yīng)收外匯賬款人民幣差額部分記人匯兌損益。結(jié)匯時(shí)銀行扣除的手續(xù)費(fèi)和其他費(fèi)用，企業(yè)應(yīng)作財(cái)務(wù)費(fèi)用處理。
(三)支付國外費(fèi)用
1．國外運(yùn)費(fèi)
生產(chǎn)企業(yè)出口貨物常用的成交方式有FOB、CW(CFR)、CIF三種，此外還有FAS、FCA、CPT、CIP、DAF、DES、DEQ、DDU、DDP等，三種常用成交方式的貨物出口清關(guān)手續(xù)都是由賣方負(fù)擔(dān)，其含義如下：
(1)FOB：是指船上交貨(……指定裝運(yùn)港)，當(dāng)貨物在指定的裝運(yùn)港越過船舷，賣方即完成交貨。這意味著買方必須從該點(diǎn)起承當(dāng)貨物滅失或損壞的一切風(fēng)險(xiǎn)。FOB術(shù)語要求賣方辦理貨物出口清關(guān)手續(xù)。
(2)CFR：成本加運(yùn)費(fèi)(……指定目的港)，有時(shí)也稱CNF，是指在裝運(yùn)港貨物越過船舷賣方即完成交貨，賣方必須支付將貨物運(yùn)至指定的目的港所需的運(yùn)費(fèi)和費(fèi)用。但交貨后貨物滅失或損壞的風(fēng)險(xiǎn)，以及由于各種事件造成的任何額外費(fèi)用，即由賣方轉(zhuǎn)移到買方。
(3)CIF：成本、保險(xiǎn)費(fèi)加運(yùn)費(fèi)(……指定目的港)，是指在裝運(yùn)港當(dāng)貨物越過船舷時(shí)賣方即完成交貨。賣方必須支付將貨物運(yùn)至指定的目的港所需的運(yùn)費(fèi)和費(fèi)用，但交貨后貨物滅失或損壞的風(fēng)險(xiǎn)及由于各種事件造成的任何額外費(fèi)用即由賣方轉(zhuǎn)移到買方。但是，在CIF條件下，賣方還必須辦理買方貨物在運(yùn)輸途中滅失或損壞風(fēng)險(xiǎn)的海運(yùn)保險(xiǎn)。貨物裝運(yùn)出口后，企業(yè)收到對外運(yùn)輸單位收取的運(yùn)費(fèi)單據(jù)時(shí)，按實(shí)際支付的海運(yùn)費(fèi)(包括空運(yùn)費(fèi)、陸運(yùn)費(fèi))沖減出口銷售收入。海運(yùn)費(fèi)是指運(yùn)費(fèi)單據(jù)上注明的海運(yùn)費(fèi)，不包括其他費(fèi)用(如內(nèi)陸運(yùn)費(fèi)、吊裝費(fèi)1口岸雜費(fèi)等等)，單據(jù)上注明的其他費(fèi)用應(yīng)作銷售費(fèi)用處理。對以外幣支付的海運(yùn)費(fèi)，應(yīng)向外匯銀行按當(dāng)日的現(xiàn)匯賣出價(jià)申購?fù)鈪R劃撥收款單位，即外匯應(yīng)按支付當(dāng)日的現(xiàn)匯賣出價(jià)折合人民幣。
2．國外保險(xiǎn)費(fèi)
企業(yè)收到保險(xiǎn)公司送來的出口運(yùn)輸保險(xiǎn)單或聯(lián)合發(fā)票副本及保險(xiǎn)費(fèi)結(jié)算清單時(shí)，按實(shí)際支付的保險(xiǎn)費(fèi)金額沖減出口銷售收人，以外幣支付的與支付海運(yùn)費(fèi)的處理相同。
3．國外傭金
傭金是價(jià)格的組成部分，也是給中間商的一種報(bào)酬。國外傭金是根據(jù)出口合同規(guī)定的傭金率和會(huì)傭方式進(jìn)行支付的，生產(chǎn)企業(yè)出口付傭方式通常有明傭和暗傭兩種。
明傭是指根據(jù)成交的價(jià)格條件在出口發(fā)票上注明的內(nèi)扣傭金，其金額是根據(jù)出口發(fā)票所列貨物乘以規(guī)定的傭金率計(jì)算而得。在會(huì)計(jì)上可按出口發(fā)票所列應(yīng)收貨款的凈額處理。
暗傭又稱發(fā)票外傭金，是指不在出口發(fā)票上列明的傭金，而是在買賣合同中規(guī)定的傭金率和支付方法，這種傭金一般是支付給中間商或代理商的。
支付方法有兩種，一是議付傭金，即出口后在向銀行議付信用證時(shí)，由銀行按規(guī)定傭金率在結(jié)匯款中代扣后，支付給國外客戶。另一種是出口方在收妥全部貨款后，將傭金另行匯付國外。
企業(yè)在支付傭金后，應(yīng)按實(shí)際支付金額沖減出口銷售收入，以外幣支付的與上述處理方法相同。
4．“免抵退”生產(chǎn)企業(yè)國外費(fèi)用的處理
生產(chǎn)企業(yè)出口貨物必須以離岸價(jià)(FOB價(jià))為計(jì)稅依據(jù)計(jì)算“免抵退”稅。若出口貨物采用到岸價(jià)(CIF)或成本加運(yùn)費(fèi)(C6F)成交并記賬的，企業(yè)可先根據(jù)實(shí)際記賬收入申報(bào)辦理免稅申報(bào)手續(xù)。當(dāng)期支付的國外運(yùn)費(fèi)1保險(xiǎn)費(fèi)1傭金一律沖減銷售收入，但不參與平時(shí)的免抵退稅計(jì)算，而在一定時(shí)點(diǎn)(通常在年末)對其進(jìn)行結(jié)算調(diào)整免抵退稅。對出口筆數(shù)較少的企業(yè)，也可將國外運(yùn)保傭與每筆銷售對應(yīng)起來(可以提運(yùn)單號(hào)或出口發(fā)票號(hào)為關(guān)聯(lián))進(jìn)行免稅申報(bào)，即每一筆免稅明細(xì)申報(bào)后跟一筆運(yùn)1保1傭沖減的記錄(負(fù)數(shù)反映，調(diào)賬標(biāo)志為“國外費(fèi)用沖減”)，此時(shí)該沖減記錄參與不予抵扣稅額的計(jì)算，年終不再調(diào)整。
(四)出口銷售退回
貨物出口銷售后，如因特殊原因，經(jīng)雙方協(xié)定同意，退回原貨或另換新貨，應(yīng)分別不同情況進(jìn)行賬務(wù)處理。
1．對已同意全部退還的貨物，業(yè)務(wù)部門在收到對方提運(yùn)單時(shí)，應(yīng)即交由儲(chǔ)運(yùn)部門辦理接貨及驗(yàn)收、入庫等手續(xù)，財(cái)會(huì)部門應(yīng)憑退貨通知單按原出口金額沖減出口銷售收入。
對退貨的原出口運(yùn)保費(fèi)和傭金，應(yīng)按原沖銷金額作調(diào)增出口銷售收人處理；退貨所發(fā)生的運(yùn)保費(fèi)，如是對方負(fù)擔(dān)的不作處理，由我方承擔(dān)的經(jīng)批準(zhǔn)后作營業(yè)外支出處理。
2．退回調(diào)換貨物，不論部分或全部，除應(yīng)先按上述方法處理外，在重新發(fā)貨時(shí)，應(yīng)按重新出口處理。如果調(diào)換的是品種1數(shù)量且成本相同的貨物，在退回入庫及調(diào)換貨物發(fā)運(yùn)時(shí)，也可簡化處理。對退回的貨物作增加產(chǎn)成品處理，對調(diào)換發(fā)運(yùn)的貨物作發(fā)出產(chǎn)成品處理，不對出口銷售進(jìn)行調(diào)整。但調(diào)換發(fā)運(yùn)貨物如發(fā)生國外運(yùn)保傭的，對退貨的原出口運(yùn)保傭應(yīng)調(diào)出作為營業(yè)外支出處理，同時(shí)調(diào)增出口銷售收入。
3．跨年度發(fā)生的出口銷售退回應(yīng)通過“以前年度損益調(diào)整”會(huì)計(jì)科目進(jìn)行核算，調(diào)減以前年度利潤在“利潤分配——末分配利潤”中支出，調(diào)增上年度利潤在按規(guī)定繳納所得稅后增加“利潤分配——未分配利潤”。
(五)銷售賬簿的設(shè)置
生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)根據(jù)出口業(yè)務(wù)設(shè)置自營出口銷售明細(xì)賬、委托代理出口銷售明細(xì)賬1來料加工出口銷售明細(xì)賬、深加工結(jié)轉(zhuǎn)出口銷售明細(xì)賬，一般采用多欄式賬頁記載外銷收入有關(guān)情況，內(nèi)外銷必須分別記賬，按不同征稅率和退稅率分賬頁分別核算出口銷售收入，并在摘要欄內(nèi)詳細(xì)記載每筆出口銷售和運(yùn)保傭沖減的詳細(xì)情況，以便于國稅機(jī)關(guān)審核出口退(免)稅。
二、免抵退稅會(huì)計(jì)科目的設(shè)置
生產(chǎn)企業(yè)免抵退稅的會(huì)計(jì)核算，根據(jù)業(yè)務(wù)流程主要可分：免稅出口銷售收入的核算、不予抵扣稅額的核算、應(yīng)交稅金的核算、進(jìn)料加工不予抵扣稅額抵減額的核算、出口貨物免抵稅額和退稅額的核算，以及免抵退稅調(diào)整的核算。根據(jù)現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，對出口貨物免抵退稅的核算，主要涉及到“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”、“應(yīng)交稅金——未交增值稅”和“應(yīng)收補(bǔ)貼款”會(huì)計(jì)科目。
(一)“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”科目的核算內(nèi)容。
出口企業(yè)(僅指增值稅一般納稅人，下同)應(yīng)在“應(yīng)交稅金”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目，借方發(fā)生額，反映出口企業(yè)購進(jìn)貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)支付的進(jìn)項(xiàng)稅額和實(shí)際支付已繳納的增值稅；貸方發(fā)生額，反映出口企業(yè)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)繳納的增值稅額1出口貨物退稅、轉(zhuǎn)出已支付或應(yīng)分擔(dān)的增值稅；期末借方余額1反映企業(yè)多交或尚未抵扣的增值稅；期末貸方余額，反映企業(yè)尚未繳納的增值稅。出口企業(yè)在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬中，應(yīng)設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“已交稅金”、“減免稅金”、“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅金”、“銷項(xiàng)稅額”、“出口退稅”“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”等專欄。
1、“進(jìn)項(xiàng)稅額”專欄，記錄出口企業(yè)購進(jìn)貨或接受應(yīng)稅勞務(wù)而支付的準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅。出口企業(yè)購進(jìn)貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)支付的進(jìn)項(xiàng)稅額，用藍(lán)字登記；退回所購貨物應(yīng)沖銷的進(jìn)項(xiàng)稅額，用紅字登記。
2．“已交稅金”專欄，核算出口企業(yè)當(dāng)月上交成本月的增值稅額。企業(yè)交納當(dāng)期增值稅時(shí)借記本科目，貸記“銀行存款”。
3．“減免稅金”專欄，反映出口企業(yè)按規(guī)定直接減免的增值稅稅額。企業(yè)按規(guī)定直接減免的增值稅額借記本科目，貸記“補(bǔ)貼收入”等科目。
4．“出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額”專欄，反映出口企業(yè)銷售出口貨物后，向稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理免抵退稅申報(bào)，按規(guī)定計(jì)算的應(yīng)免抵稅額，借記本科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”。應(yīng)免抵稅額的計(jì)算確定有兩種方法：
第一種是在取得國稅機(jī)關(guān)《免抵退稅通知書》后進(jìn)行免抵和退稅的會(huì)計(jì)處理o按《免抵退稅通知書》批準(zhǔn)的免抵稅額(注1，借記本科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”。
第二種是出口企業(yè)進(jìn)行退稅申報(bào)時(shí)，根據(jù)當(dāng)期《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物“免1抵1退，稅匯總申報(bào)表》的免抵稅額借記本科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”。
兩種方法各有利弊，前者是根據(jù)國稅機(jī)關(guān)審核審批結(jié)果得出的，反映的是免抵稅額的真實(shí)結(jié)果，數(shù)據(jù)準(zhǔn)確，避免了企業(yè)申報(bào)與審批不同步而產(chǎn)生的大量調(diào)賬工作量，缺點(diǎn)是企業(yè)對免抵稅額不能及時(shí)把握，不便于統(tǒng)計(jì)分析；后者的優(yōu)點(diǎn)是，企業(yè)能根據(jù)計(jì)算公式和申報(bào)系統(tǒng)及時(shí)計(jì)算和反映每期的免抵稅額，便于統(tǒng)計(jì)分析，平時(shí)賬務(wù)處理也較為清晰，缺點(diǎn)是每期計(jì)算的免抵稅額基本上都不能與退稅審批數(shù)一致，這主要是因?yàn)閷徟拿獾侄愵~是根據(jù)退稅審核通過數(shù)計(jì)算，這與申報(bào)數(shù)有一些差異，因此企業(yè)在收到《免抵退稅通知書》后的調(diào)賬工作量很大。我們傾向于按前一種方法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，這樣更能使退稅申報(bào)和退稅審批有機(jī)結(jié)合起采，提高會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性，減少調(diào)賬工作量，便于出口貨物退(免)稅清算。
5．“轉(zhuǎn)出未交增值稅”專欄，核算出口企業(yè)月終轉(zhuǎn)出應(yīng)交末交的增值稅。月末企業(yè)“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬出現(xiàn)貸方余額時(shí)，根據(jù)余額借記本科目，貸記“應(yīng)交稅金——未交增值稅”。
上述五個(gè)專欄在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬的借方核算。
6．“銷項(xiàng)稅額”專欄，記錄出口企業(yè)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)收取的增值稅額。出口企業(yè)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)收取的增值稅額，用藍(lán)字登記；退回銷售貨物應(yīng)沖銷的銷項(xiàng)稅額，用紅字登記。現(xiàn)行出口退稅政策規(guī)定，實(shí)行“先征后退”的生產(chǎn)企業(yè)，除來料加工復(fù)出P貨物外，出口貨物離岸價(jià)視同內(nèi)銷先征稅，出口單證收齊后再以離岸價(jià)為依據(jù)按規(guī)定退稅率申報(bào)退稅，在出口銷售行為發(fā)生后，按規(guī)定征稅率計(jì)算銷項(xiàng)稅額貸記本科目，同時(shí)按規(guī)定退稅率計(jì)算的出口退稅借記“應(yīng)收補(bǔ)貼款”，按征退稅率之差計(jì)算的不予退稅部分借記“出口產(chǎn)品銷售成本”；
實(shí)行“免抵退”稅的生產(chǎn)企業(yè)，出口貨物銷售收人不計(jì)征銷項(xiàng)稅額，對經(jīng)審核確認(rèn)不予退稅的貨物應(yīng)按規(guī)定征稅率計(jì)征銷項(xiàng)稅額。
7．“出口退稅”專欄，記錄出口企業(yè)出口的貨物，實(shí)行“免抵退”稅方法的，在向海關(guān)辦理報(bào)關(guān)出口手續(xù)后，憑出口報(bào)關(guān)單等有關(guān)憑證，向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)辦理出口退稅而應(yīng)收的出口退稅款以及應(yīng)免抵稅款。出口貨物退回的增值稅額，用藍(lán)字登記；出口貨物辦理退稅后發(fā)生退貨或退關(guān)而補(bǔ)交已退的稅款，用紅字登記。出口企業(yè)當(dāng)期按規(guī)定確定應(yīng)退稅額、應(yīng)免抵稅額后，借記“應(yīng)收補(bǔ)貼款——增值稅”、“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅)”，貸記本科目。本專欄以及應(yīng)退稅額1應(yīng)免抵稅額的確定方法請參見第4點(diǎn)。
8．“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”專欄，記錄出口企業(yè)原材料、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等發(fā)生非正常損失，以及《增值稅暫行條例》規(guī)定的免稅貨物和出口貨物免稅等不應(yīng)從銷項(xiàng)稅額中抵扣、應(yīng)按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額。按稅法規(guī)定，對出口貨物不予抵扣稅額的部分，應(yīng)在借記“產(chǎn)品銷售成本”的同時(shí)，貸記本科目。企業(yè)在核算出口貨物免稅收人的同時(shí)，對出口貨物免稅收人按征退稅率之差計(jì)算出的“不予抵扣稅額”，借記“產(chǎn)品銷售成本”，貸記本科目，當(dāng)月“不予抵扣稅額”累計(jì)發(fā)生額應(yīng)與本月免稅申報(bào)的《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免稅明細(xì)申報(bào)表》中“不予抵扣或退稅的稅額”合計(jì)數(shù)一致。出口企業(yè)收到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅證明》和《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅核銷證明》后，按證明上注明的“不予抵扣稅額抵減額”用紅字貸記本科目，同時(shí)以紅字借“產(chǎn)品銷售成本”。生產(chǎn)企業(yè)發(fā)生國外運(yùn)保傭費(fèi)用支付時(shí)，按出口貨物征退稅率之差分?jǐn)傆?jì)算，并沖減“不予抵扣稅額”，用紅字貸記本科目，同時(shí)以紅字借“產(chǎn)品銷售成本”。
9．“轉(zhuǎn)出多交增值稅”專欄，核算出口企業(yè)月結(jié)轉(zhuǎn)出多交的增值稅。月末企業(yè)“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬出現(xiàn)借方余額時(shí)，根據(jù)余額借記“應(yīng)交稅金——末交增值稅”，貸記本科目。對采用第4點(diǎn)中的第一種方法的，本科目月末轉(zhuǎn)出數(shù)為當(dāng)期應(yīng)納稅額負(fù)數(shù)的絕對值；對采用第4點(diǎn)中第二種方法的，本科目月末轉(zhuǎn)出數(shù)為計(jì)算“免抵退”稅公式計(jì)算的“結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額”。
上述四個(gè)專欄，在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)賬的貸款核算。
為了便于理解，全面熟悉“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”會(huì)計(jì)科目核算的全過程，采用“丁”字型賬戶反映如下：(見后表)
(二)“應(yīng)交稅金——未交增值稅”科目的核算內(nèi)容。出口企業(yè)還必須設(shè)置“應(yīng)交稅金——末交增值稅明細(xì)科目，并建立明細(xì)賬。月度終了，將本月應(yīng)交末交增值稅e‘‘應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入本科目，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出未交增值稅)”，貸記本科目，將本月多交的增值稅自“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出多交增值稅)”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入本科目，借記本科目[注2，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出多交增值稅)]”。本月上交上期應(yīng)交末交增值稅，借記本科目，貸記“銀行存款”科目。月末，本科目的借方余額反映的是企業(yè)期末結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額(即留抵稅額或?qū)Ｓ枚惼鳖A(yù)繳等多繳稅款貸方余額反映的是期末結(jié)轉(zhuǎn)下期應(yīng)交的增值稅。
生產(chǎn)企業(yè)實(shí)行“免抵退”稅后，退稅的前提必須是計(jì)算退稅的當(dāng)期應(yīng)納增值稅為負(fù)，也就是說當(dāng)期必須有未抵扣完的進(jìn)項(xiàng)稅額，而當(dāng)期未抵扣完進(jìn)項(xiàng)稅額在月末須從“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(轉(zhuǎn)出多交增值稅)”明細(xì)科目轉(zhuǎn)入本科目，退稅實(shí)際上是退的本科目借方余額中的一部分；在出口退稅的處理上，計(jì)算應(yīng)退稅時(shí)借記“應(yīng)收補(bǔ)貼款”，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”，收到退稅時(shí)借記“銀行存款”，貸記“應(yīng)收補(bǔ)貼款”。
(三)“應(yīng)收補(bǔ)貼款”科目的核算內(nèi)容
“應(yīng)收補(bǔ)貼款”科目，一些企業(yè)也使用“應(yīng)收出口退稅”科目，其借方反映出口企業(yè)銷售出口貨物后，按規(guī)定向稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理“免抵退”稅申報(bào)，所計(jì)算得出的應(yīng)退稅額，企業(yè)必須設(shè)置明細(xì)賬頁進(jìn)行明細(xì)核算。本科目可分以下兩種情況進(jìn)行記載：
第一種是在取得稅務(wù)機(jī)關(guān)《免抵退稅通知書》后，作免抵和應(yīng)退稅的會(huì)計(jì)處理，按《免抵退稅通知書》上批準(zhǔn)的應(yīng)退增值稅借記本科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”；貸方反映實(shí)際收到的出口貨物的應(yīng)退增值稅。收到退稅額時(shí)，借記“銀行存款”，貸記本科目，期末借方余額，反映企業(yè)已收到國稅機(jī)關(guān)批復(fù)尚未辦理退庫的應(yīng)退稅額。
第二種是企業(yè)在辦理退(免)稅申報(bào)時(shí)，暫不考慮申報(bào)的退稅出口額是否能通過退稅審核，就當(dāng)期申報(bào)的免稅出口額按規(guī)定的征退稅率與當(dāng)期應(yīng)納稅額計(jì)算出應(yīng)退稅額借記本科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”，金額與《生產(chǎn)企業(yè)出口貨物“免1抵1退”稅匯總申報(bào)表》中的“本月應(yīng)退稅額”一致。借方反映的是企業(yè)向國稅機(jī)關(guān)辦理退稅申報(bào)時(shí)所計(jì)算的應(yīng)遲稅款，與國稅機(jī)關(guān)審批數(shù)有差額的，在收到《免抵退稅通知書》后按申報(bào)所屬期進(jìn)行調(diào)整，不足的用藍(lán)字在借方本科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”；多出的用紅字在借方本科目，用紅字貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口退稅)”3貸方反映的是企業(yè)收到的退稅款；借方余額反映企業(yè)累計(jì)已按申報(bào)數(shù)計(jì)算但尚未收到的退稅。
兩種方法相比而言，第一種方法與國稅機(jī)關(guān)審批結(jié)合起來，賬務(wù)處理簡便易行，更適合企業(yè)采用，因此企業(yè)原則上應(yīng)采用第一種方法。
生產(chǎn)企業(yè)出口貨物應(yīng)免抵稅額、應(yīng)遲稅額和不予抵扣稅額等會(huì)計(jì)處理，按財(cái)會(huì)字(1995)21號(hào)《財(cái)政部門關(guān)于調(diào)低出口退稅率后有關(guān)會(huì)計(jì)處理的通知》總概如下：
借：應(yīng)收補(bǔ)貼款——增值稅
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額)
產(chǎn)品銷售成本
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(出口退稅)
——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)
(未完待續(xù))
注：1．即為稅務(wù)機(jī)關(guān)審核通過的出口額按規(guī)定的征退率計(jì)算并與當(dāng)期應(yīng)納稅額相比較后計(jì)算出的免抵稅額。
注2：對采用第一部分4．中的第一種方法的，本科目月末借方發(fā)生數(shù)包合已辦退(免)稅申報(bào)但來批準(zhǔn)的應(yīng)遲稅額，即當(dāng)期應(yīng)納稅額負(fù)數(shù)的絕對值；對采用4．中第二種方法的，為企業(yè)在申報(bào)時(shí)按“免抵退”稅公式計(jì)算的“結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵49的進(jìn)項(xiàng)稅額”。
三、免抵退稅的會(huì)計(jì)核算
出口貨物不予抵扣稅額、不予抵扣稅額抵減額、應(yīng)退稅、應(yīng)免抵稅的計(jì)算和確定可按兩種方法進(jìn)行，這在前面已一一詳述，不再贅述，而是著重對出口貨物“免、抵、退”稅各個(gè)環(huán)節(jié)的會(huì)計(jì)核算分別進(jìn)行介紹。
(一)購進(jìn)貨物的會(huì)計(jì)核算
1.采購國內(nèi)原材料。價(jià)款和運(yùn)雜費(fèi)記入采購成本，增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額記入進(jìn)項(xiàng)稅額，根據(jù)供貨方的有關(guān)票據(jù)，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 材料采購
應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
貸：銀行存款(應(yīng)付賬款等)
對可抵扣的運(yùn)費(fèi)金額按7%計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
貸：材料采購
原材料入庫時(shí)，根據(jù)入庫單作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 原材料
貸：材料采購
2.進(jìn)口原材料。
(1)報(bào)關(guān)進(jìn)口。出口企業(yè)應(yīng)根據(jù)進(jìn)口合約規(guī)定，憑全套進(jìn)口單證，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 材料采購——進(jìn)料加工——××材料名稱
貸：應(yīng)付外匯賬款(或銀行存款)
支付上述進(jìn)口原輔料件的各項(xiàng)目內(nèi)直接費(fèi)用，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 材料采購——進(jìn)料加工——××材料名稱
貸：銀行存款
貨到口岸時(shí)，計(jì)算應(yīng)納進(jìn)口關(guān)稅或消費(fèi)稅，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 材料采購——進(jìn)料加工——××材料名稱
貸：應(yīng)交稅金 ——應(yīng)交進(jìn)口關(guān)稅
——應(yīng)交進(jìn)口消費(fèi)稅
(2)交納進(jìn)門料件的稅金。出口企業(yè)應(yīng)根據(jù)海關(guān)出具的完稅憑證，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 應(yīng)交稅金 ——應(yīng)交進(jìn)口關(guān)稅
——應(yīng)交進(jìn)口消費(fèi)稅
——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
貸：銀行存款
對按稅法規(guī)定，不需交納進(jìn)口關(guān)稅、增值稅的企業(yè)，不作應(yīng)交稅金的上述會(huì)計(jì)分錄。
(3)進(jìn)口料件入庫。進(jìn)口料件入庫后，財(cái)會(huì)部門應(yīng)憑儲(chǔ)運(yùn)或業(yè)務(wù)部門開具的入庫單，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 原材料——進(jìn)料加工——xx商品名稱
貸：材料采購——進(jìn)料加工——xx商品名稱
3．外購出口配套的擴(kuò)散、協(xié)作產(chǎn)品，委托加工產(chǎn)品?，F(xiàn)行政策規(guī)定，生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物包括外購的與本企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品名稱、性能相同，且使用本企業(yè)注冊商標(biāo)的產(chǎn)品；外購的與本企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品配套出口的產(chǎn)品；收購經(jīng)主管出口退稅的稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的集團(tuán)公司(或總廠)成員企業(yè)(或分廠)的產(chǎn)品；委托加工收回的產(chǎn)品。
(1)購入。購入擴(kuò)散、協(xié)作產(chǎn)品后，憑有關(guān)合同及有關(guān)憑證，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 材料采購
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
貸：銀行存款(或應(yīng)付賬款)
驗(yàn)收入庫后，憑入庫單作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 產(chǎn)成品
貸：材料采購
(2)委托加工產(chǎn)品會(huì)計(jì)處理。
①委托加工材料發(fā)出，憑加工合同和發(fā)料單作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 委托加工材料
貸：原材料
②根據(jù)委托加工合同支付加工費(fèi)，憑加工企業(yè)的加工費(fèi)發(fā)票和有關(guān)結(jié)算憑
證，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 委托加工材料
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)
貸：銀行存款(應(yīng)付賬款)
③委托加工產(chǎn)品收回。可直接對外銷售的，憑入庫單作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 產(chǎn)成品
貸：委托加工材料
還需要繼續(xù)生產(chǎn)或加工的，憑入庫單作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 原材料
貸：委托加工材料
(二)銷售業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算
1．內(nèi)銷貨物處理。
借： 銀行存款(應(yīng)收賬款)
貸： 產(chǎn)品銷售收入
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)
2．自營出口銷售。銷售收入以及不予抵扣稅額均以外銷發(fā)票為依據(jù)。當(dāng)期支付的國外費(fèi)用在沖減銷售收入后，在當(dāng)期可暫不計(jì)算不予抵扣稅額沖減數(shù)，而在年末進(jìn)行統(tǒng)一結(jié)算補(bǔ)稅；也可在當(dāng)期同步計(jì)算不予抵扣稅額沖減數(shù)。
(1)一般貿(mào)易的核算
①銷售收入。財(cái)會(huì)部門收到儲(chǔ)運(yùn)或業(yè)務(wù)部門交來已出運(yùn)全套出口單證，依開具的外銷出口發(fā)票上注明的出口額折換成人民幣后作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 應(yīng)收外匯賬款——客戶名稱(美元，人民幣)
貸：產(chǎn)品銷售收入——一般貿(mào)易出口銷售
收到外匯時(shí)，財(cái)會(huì)部門根據(jù)結(jié)匯水單等，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 匯兌損益
銀行存款
貸：應(yīng)收外匯賬款——客戶名稱(美元，人民幣)
②不予抵扣稅額計(jì)算。按出口銷售額乘以征退稅率之差作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 產(chǎn)品銷售成本——一般貿(mào)易出口
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)
③運(yùn)保傭沖減。運(yùn)保傭的沖減有兩個(gè)處理方法，前面已作介紹，下按兩種方法分別進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。
暫不計(jì)算不予抵扣稅額的，根據(jù)運(yùn)保傭金額作如下會(huì)計(jì)分錄：
貸：產(chǎn)品銷售收入——一般貿(mào)易出口(紅字)
貸：銀行存款
在沖減的同時(shí)，按沖減金額同步計(jì)算不予抵扣稅額的，作如下會(huì)計(jì)分錄：
貸：產(chǎn)品銷售收入——一般貿(mào)易出口(紅字)
貸：銀行存款
同時(shí)：
借： 產(chǎn)品銷售成本——一般貿(mào)易出口(紅字)
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)(紅字)
(2)進(jìn)料加工貿(mào)易的核算。企業(yè)在記載銷售賬時(shí)原則上要將一般貿(mào)易與進(jìn)料加工貿(mào)易通過二級(jí)科目分開進(jìn)行明細(xì)核算，核算與一般貿(mào)易相同。只不過是對進(jìn)料加工貿(mào)易進(jìn)口料件要按每期進(jìn)料加工貿(mào)易復(fù)出口銷售額和計(jì)劃分配率計(jì)算“免稅核銷進(jìn)口料件組成計(jì)稅價(jià)格”，向主管國稅機(jī)關(guān)申請開具《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅證明》，在進(jìn)口貨物海關(guān)核銷后申請開具《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅核銷證明》，確定進(jìn)料加工“不予抵扣稅額抵減額”。對購進(jìn)國內(nèi)免稅原材料加工生產(chǎn)產(chǎn)品出口的，視同進(jìn)料加工貿(mào)易管理，只不過國稅機(jī)關(guān)出具的是《視同進(jìn)料加工貿(mào)易免稅證明》。
①出口企業(yè)收到主管國稅機(jī)關(guān)《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅證明》后，依據(jù)注明的“不予抵扣稅額抵減額”作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 產(chǎn)品銷售成本——進(jìn)料加工貿(mào)易出口(紅字)
〓〓貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)(紅字)
②收到主管國稅機(jī)關(guān)《生產(chǎn)企業(yè)進(jìn)料加工貿(mào)易免稅核銷證明》后，對補(bǔ)開部分依據(jù)注明的“不予抵扣稅額抵減額”作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 產(chǎn)品銷售成本——進(jìn)料加工貿(mào)易出口(紅字)
〓〓貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)(紅字)
對多開的部分，通過核銷沖回，以藍(lán)字登記以上會(huì)計(jì)分錄。
(3)來料加工貿(mào)易的核算。出口企業(yè)從事來料加工業(yè)務(wù)應(yīng)持來料加工登記手冊等，向主管國稅機(jī)關(guān)申請辦理《來料加工免稅證明》，憑此證明據(jù)以免征工繳費(fèi)的增值稅和消費(fèi)稅。來料加工免稅收人應(yīng)與其他出口銷售收入分開核算，對來料加工發(fā)生的運(yùn)保傭應(yīng)沖減來料加工銷售收入，不得在其他出口銷售中沖減。
①合同約定進(jìn)口料件不作價(jià)的，只核算工繳費(fèi)，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 應(yīng)收外匯賬款(工繳費(fèi)部分)
貸：產(chǎn)品銷售收入——來料加工
②合同約定進(jìn)口料件作價(jià)的，核算進(jìn)口原輔料款和工繳費(fèi)，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 應(yīng)收外匯賬款(工繳費(fèi)部分)
應(yīng)付外匯賬款(合同約定進(jìn)口價(jià)格，匯率按原作價(jià)時(shí)中間價(jià))
貸：產(chǎn)品銷售收入——來料加工(原輔料款及加工資)
③外商投資企業(yè)轉(zhuǎn)加工收回復(fù)出口。銷售處理與①或②一致，只不過是要核算委托加工過程，分進(jìn)口料件外商不作價(jià)和作價(jià)兩種。
A.不作價(jià)。在發(fā)出加工時(shí)作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 撥出來料——加工廠名——來料名(只核算數(shù)量)
貸：外商來料——國外客戶名——來料名(只核算數(shù)量)
憑加工企業(yè)加工費(fèi)發(fā)票，支付工廠加工費(fèi)，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 產(chǎn)品銷售成本——來料加工
貸：銀行存款(應(yīng)付賬款)
委托加工的成品驗(yàn)收入庫時(shí)作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 代管物資——國外客戶名——加工成品名稱(只核算數(shù)量)
〓〓貸：撥出來料——加工廠名——來料名(核算原料規(guī)定耗用數(shù)量)
B.作價(jià)。在發(fā)出加工時(shí)，憑業(yè)務(wù)或儲(chǔ)運(yùn)部門開具的蓋有“來料加工”戳記的出庫單，按原材料金額作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 應(yīng)收賬款——來料加工廠貸：原材料——國外客戶名——來料名稱加工廠交成品時(shí)，按合約價(jià)格及耗用原料，以及規(guī)定的加工費(fèi)，根據(jù)業(yè)務(wù)部門或儲(chǔ)運(yùn)部門開具的蓋有“來料加工”戳記的入庫單作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 庫存商品——國外客戶名——加工成品名
貸：應(yīng)收賬款——來料加工廠(按規(guī)定應(yīng)耗用的原料成本)
應(yīng)付賬款——來料加工廠(加工資，如外幣按入庫日匯率)
④對來料加工所耗用的國內(nèi)進(jìn)項(xiàng)稅金進(jìn)行轉(zhuǎn)出。原則上按銷售比例分?jǐn)?，按分?jǐn)傤~作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 產(chǎn)品銷售成本——來料加工
貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)
3．委托代理出口。收到受托方(外貿(mào)企業(yè))送交的“代理出口結(jié)算清單”時(shí)，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 應(yīng)收賬款等產(chǎn)品銷售費(fèi)用(代理手續(xù)費(fèi))
貸：產(chǎn)品銷售收入
支付的運(yùn)保傭與自營出口一樣，要沖減外銷收入。
4．銷售退回。生產(chǎn)企業(yè)出口的產(chǎn)品，由于質(zhì)量、品種不符合要求等原因而發(fā)生的退貨，其銷售退回應(yīng)分別情況進(jìn)行處理。這里只以一般貿(mào)易出口為例進(jìn)行介紹，進(jìn)料加工貿(mào)易與此類似。
(1)末確認(rèn)收人的已發(fā)出產(chǎn)品的退回，按照已計(jì)入“發(fā)出產(chǎn)品”等科目的金額，作如下會(huì)計(jì)分錄：
借： 產(chǎn)成品
貸：發(fā)出產(chǎn)品
(2)已確認(rèn)收入的銷售產(chǎn)品退回，一般情況下直接沖減退回當(dāng)月的銷售收入、銷售成本等，對已申報(bào)免稅或退稅的還要進(jìn)行相應(yīng)的“免、抵、退”稅調(diào)整，分別情況作如下會(huì)計(jì)處理：
①業(yè)務(wù)部門在收到對方提運(yùn)單并由儲(chǔ)運(yùn)部門辦理接貨及驗(yàn)收、入庫等手續(xù)后，財(cái)會(huì)部門應(yīng)憑退貨通知單按原出口金額作如下會(huì)計(jì)分錄：
貸：產(chǎn)品銷售收入——一般貿(mào)易出口(紅字)
貸：應(yīng)收外匯賬款
②退貨貨物的原運(yùn)保傭以及退貨費(fèi)用的處理。
由對方承擔(dān)的：
借： 銀行存款
貸：產(chǎn)品銷售收入——一般貿(mào)易出口(原運(yùn)保傭部分)
由我方承擔(dān)的，先作如下處理：
借： 待處理財(cái)產(chǎn)損益
貸： 產(chǎn)品銷售收入——一般貿(mào)易出口(原運(yùn)保傭部分)
〓〓銀行存款(退貨發(fā)生的一切國內(nèi)外費(fèi)用)
批準(zhǔn)后：
〓〓借： 營業(yè)外支出
貸：待處理財(cái)產(chǎn)損益
③出口銷售退回稅收調(diào)整的會(huì)計(jì)處理。
詳見本節(jié)四款中的第(五)部分